和諧社會(huì)背景下的稅收國(guó)家建設(shè)

【摘要】

　 稅收國(guó)家與和諧社會(huì)是歷史發(fā)展的方向，和諧社會(huì)與稅收國(guó)家具有內(nèi)在的統(tǒng)一性。稅收國(guó)家代表了現(xiàn)代社會(huì)最佳的社會(huì)治理模式和人類存在狀態(tài)，也是人類歷史發(fā)展的必然趨勢(shì)和必經(jīng)階段。建設(shè)稅收國(guó)家對(duì)于建設(shè)和諧社會(huì)具有重要的意義，它能夠確保國(guó)家職能的充分實(shí)現(xiàn)，能夠維護(hù)納稅人的合法權(quán)益，能夠?yàn)槲覈?guó)稅收法治建設(shè)提供重要的基礎(chǔ)。建設(shè)和諧社會(huì)中的稅收國(guó)家需要從立法、執(zhí)法和司法方面采取相應(yīng)的對(duì)策。

【關(guān)鍵詞】和諧社會(huì)；稅收國(guó)家；稅收法治；納稅人權(quán)利

　　人的一生中有兩件事情是不可避免的，一是死亡，一是納稅。這是在西方發(fā)達(dá)國(guó)家十分流行的一句名言。在這些國(guó)家中，稅收的觀念深入人心，那里的人民習(xí)慣于稱呼自己為“納稅人”，那里的政府習(xí)慣于稱呼自己為“納稅人的政府”。在西方發(fā)達(dá)國(guó)家，稅收表達(dá)了人民和政府之間最基本的關(guān)系，稅收代表了人民的基本權(quán)利和義務(wù)，也體現(xiàn)了國(guó)家的基本職責(zé)與權(quán)威。用稅收國(guó)家一詞來(lái)概括稅收在西方發(fā)達(dá)國(guó)家中的重要地位是再合適不過(guò)的。

　 我國(guó)自改革開(kāi)放以來(lái)，稅收在國(guó)家生活中的地位逐漸凸現(xiàn)出來(lái)，特別是十四大確立社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展目標(biāo)以來(lái)，稅收逐漸深入到國(guó)家經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的每一個(gè)角落。如果說(shuō)個(gè)人所得稅的開(kāi)征使得白領(lǐng)階層和高收入群體感受到了稅收的存在的話，個(gè)人儲(chǔ)蓄存款利息所得稅的開(kāi)征則使得最普通的老百姓也深深地感到：稅收就在我們身邊。隨著歷史的車輪駛?cè)攵皇兰o(jì)，隨著我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的初步建立，人民和國(guó)家之間的關(guān)系將朝著一個(gè)逐漸單一和清晰的方向發(fā)展，那就是稅收關(guān)系。在一個(gè)富強(qiáng)、民主、法治的新中國(guó)，人民的基本義務(wù)是繳納稅收，基本權(quán)利是享受國(guó)家提供的安全、富足和自由的發(fā)展環(huán)境，國(guó)家的基本權(quán)利是從人民那里獲得稅收，基本義務(wù)是為人民提供一個(gè)安全、富足和自由的發(fā)展環(huán)境。二十一世紀(jì)，中華民族的偉大歷史車輪正在向著一個(gè)堅(jiān)定的目標(biāo)前進(jìn)：稅收國(guó)家。

　 一、稅收國(guó)家與和諧社會(huì)是歷史發(fā)展的方向

　實(shí)現(xiàn)社會(huì)和諧，建設(shè)美好社會(huì)，始終是人類孜孜以求的一個(gè)社會(huì)理想，也是包括中國(guó)共產(chǎn)黨在內(nèi)的馬克思主義政黨不懈追求的一個(gè)社會(huì)理想。根據(jù)馬克思主義基本原理和我國(guó)社會(huì)主義建設(shè)的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，根據(jù)新世紀(jì)新階段我國(guó)經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展的新要求和我國(guó)社會(huì)出現(xiàn)的新趨勢(shì)新特點(diǎn)，我們所要建設(shè)的社會(huì)主義和諧社會(huì)，應(yīng)該是民主法治、公平正義、誠(chéng)信友愛(ài)、充滿活力、安定有序、人與自然和諧相處的社會(huì)。民主法治，就是社會(huì)主義民主得到充分發(fā)揚(yáng)，依法治國(guó)基本方略得到切實(shí)落實(shí)，各方面積極因素得到廣泛調(diào)動(dòng)；公平正義，就是社會(huì)各方面的利益關(guān)系得到妥善協(xié)調(diào)，人民內(nèi)部矛盾和其他社會(huì)矛盾得到正確處理，社會(huì)公平和正義得到切實(shí)維護(hù)和實(shí)現(xiàn)；誠(chéng)信友愛(ài)，就是全社會(huì)互幫互助、誠(chéng)實(shí)守信，全體人民平等友愛(ài)、融洽相處；充滿活力，就是能夠使一切有利于社會(huì)進(jìn)步的創(chuàng)造愿望得到尊重，創(chuàng)造活動(dòng)得到支持，創(chuàng)造才能得到發(fā)揮，創(chuàng)造成果得到肯定；安定有序，就是社會(huì)組織機(jī)制健全，社會(huì)管理完善，社會(huì)秩序良好，人民群眾安居樂(lè)業(yè)，社會(huì)保持安定團(tuán)結(jié)；人與自然和諧相處，就是生產(chǎn)發(fā)展，生活富裕，生態(tài)良好。這些基本特征是相互聯(lián)系、相互作用的，需要在全面建設(shè)小康社會(huì)的進(jìn)程中全面把握和體現(xiàn)。[1]

　 二、和諧社會(huì)與稅收國(guó)家具有內(nèi)在的統(tǒng)一性

　 早在1918年，著名經(jīng)濟(jì)學(xué)家約瑟夫;熊彼特（Joseph Schumpeter，1883-1950）就在《稅收國(guó)家的危機(jī)》一文中論述了稅收國(guó)家的相關(guān)問(wèn)題。他認(rèn)為，財(cái)稅與現(xiàn)代國(guó)家有著密不可分的關(guān)系，現(xiàn)代國(guó)家機(jī)構(gòu)和形式實(shí)際上是根源于其財(cái)政上的使命，因此可以把現(xiàn)代國(guó)家稱為“稅收國(guó)家”（the tax state）。[2]目前，學(xué)界一般把稅收收入占國(guó)家財(cái)政收入大半以上的國(guó)家稱為稅收國(guó)家。公債收入也是變相的稅收收入，因?yàn)楣珎罱K要靠稅收來(lái)償還。歷史上，稅收國(guó)家的出現(xiàn)是在進(jìn)入現(xiàn)代以后，在此之前的封建國(guó)家屬于所有權(quán)者國(guó)家或稱家計(jì)國(guó)家、家產(chǎn)國(guó)家。所有權(quán)者國(guó)家以封建土地所有關(guān)系為基礎(chǔ)，其財(cái)政收入主要來(lái)源于封建地租。進(jìn)入現(xiàn)代國(guó)家以后，國(guó)家財(cái)政收入的中心嬗變?yōu)閷?duì)私有財(cái)產(chǎn)進(jìn)行公權(quán)力介入的稅收。國(guó)家不直接擁有財(cái)產(chǎn)，也不直接從事?tīng)I(yíng)利性經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。在這種意義上，稅收國(guó)家也可稱為無(wú)產(chǎn)國(guó)家。[3]

　 稅收國(guó)家與和諧社會(huì)具有內(nèi)在的一致性，稅收國(guó)家產(chǎn)生和存在的基礎(chǔ)與和諧社會(huì)的基本要求是一致的。

　稅收國(guó)家產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)和公共財(cái)政。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)是以市場(chǎng)為資源配置主要形式的經(jīng)濟(jì)形態(tài)，與計(jì)劃經(jīng)濟(jì)相對(duì)應(yīng)。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)存在于商品經(jīng)濟(jì)社會(huì)，在自然經(jīng)濟(jì)社會(huì)和產(chǎn)品經(jīng)濟(jì)社會(huì)都不存在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)。在自然經(jīng)濟(jì)社會(huì)，社會(huì)生產(chǎn)最主要的資源都控制在國(guó)家手中，國(guó)家可以直接憑借所有權(quán)取得維持國(guó)家存續(xù)的財(cái)政收入，此時(shí)的財(cái)政是家計(jì)財(cái)政。在產(chǎn)品經(jīng)濟(jì)社會(huì)，社會(huì)生產(chǎn)最主要的資源都控制在由每個(gè)成員組成的社會(huì)手中，（注釋：在產(chǎn)品經(jīng)濟(jì)社會(huì)，階級(jí)意義上的國(guó)家已經(jīng)消滅，具有組織生產(chǎn)、分配產(chǎn)品以及維持秩序職能的國(guó)家仍會(huì)繼續(xù)存在。）社會(huì)通過(guò)自主分配的形式取得自身需要的財(cái)政收入。在計(jì)劃經(jīng)濟(jì)社會(huì)，社會(huì)生產(chǎn)最主要的資源也掌握在國(guó)家手中，國(guó)家通過(guò)計(jì)劃分配的形式（實(shí)際是憑借所有權(quán)）取得財(cái)政收入，此時(shí)的財(cái)政屬于國(guó)家財(cái)政。只有在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)社會(huì)，社會(huì)的生產(chǎn)資料掌握在市場(chǎng)主體手中，國(guó)家并不直接掌握生產(chǎn)資料，也不直接進(jìn)行盈利性經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，而是通過(guò)稅收的形式分享市場(chǎng)主體的經(jīng)營(yíng)成果，從而取得財(cái)政收入，此時(shí)的財(cái)政屬于公共財(cái)政。公共財(cái)政是僅為市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)提供公共服務(wù)的政府分配行為。[4]市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)和公共財(cái)政是稅收國(guó)家存在的經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)。

　 稅收國(guó)家存在的政治基礎(chǔ)是現(xiàn)代民主政治和法治國(guó)家。稅收國(guó)家的原則和理念內(nèi)在地包含著法治的原則和理念，一個(gè)真正意義上的稅收國(guó)家必定是法治國(guó)家。稅收國(guó)家形成的一個(gè)根本前提是合憲、合法稅收的存在。稅收國(guó)家的稅收不僅僅是一個(gè)名義上的稅收，而且必須是一個(gè)合憲、合法的稅收，是一個(gè)在符合正義理念的憲法和法律秩序統(tǒng)治之下的稅收，而一個(gè)符合正義理念的憲法和法律的統(tǒng)治秩序則以法治國(guó)家的存在為前提。稅收國(guó)家的一個(gè)基本特征是合法“侵犯”公民的財(cái)產(chǎn)權(quán)。稅收國(guó)家的主要財(cái)政來(lái)源是稅收，而稅收是財(cái)產(chǎn)權(quán)無(wú)償?shù)赜伤饺耸种修D(zhuǎn)到國(guó)家手中，即稅收是對(duì)公民財(cái)產(chǎn)權(quán)的一種侵犯。財(cái)產(chǎn)權(quán)是憲法所保護(hù)的公民的基本權(quán)利，對(duì)公民財(cái)產(chǎn)權(quán)的侵犯必須合憲、合法。保證國(guó)家合憲、合法地侵犯公民財(cái)產(chǎn)權(quán)的一個(gè)基本前提就是法治國(guó)家的存在。法治國(guó)家的形成無(wú)疑都是以現(xiàn)代民主政治作為基礎(chǔ)和前提的，由此，稅收國(guó)家存在的政治基礎(chǔ)就是現(xiàn)代民主政治和法治國(guó)家。

　 三、稅收國(guó)家建設(shè)對(duì)于和諧社會(huì)的意義

　 稅收國(guó)家代表了現(xiàn)代社會(huì)最佳的社會(huì)治理模式和人類存在狀態(tài)，也是人類歷史發(fā)展的必然趨勢(shì)和必經(jīng)階段。建設(shè)稅收國(guó)家對(duì)于建設(shè)和諧社會(huì)具有重要的意義，它能夠確保國(guó)家職能的充分實(shí)現(xiàn)，能夠維護(hù)納稅人的合法權(quán)益，能夠?yàn)槲覈?guó)稅收法治建設(shè)提供重要的基礎(chǔ)。

　 （一）建設(shè)稅收國(guó)家對(duì)于國(guó)家的意義

　 建設(shè)稅收國(guó)家可以為國(guó)家履行職能提供充足的物質(zhì)保障，從而確保整個(gè)國(guó)家的穩(wěn)定、繁榮與昌盛。稅收國(guó)家確保國(guó)家職能充分實(shí)現(xiàn)的基本途徑是保障國(guó)家稅收債權(quán)的充分實(shí)現(xiàn)。

　稅收國(guó)家為國(guó)家稅收債權(quán)的實(shí)現(xiàn)提供了合理性基礎(chǔ)。稅收國(guó)家是納稅人和國(guó)家之間雙向互動(dòng)的基本社會(huì)治理模式：納稅人向國(guó)家交納稅收，國(guó)家向納稅人提供公共物品。這種雙向互動(dòng)的社會(huì)治理模式為國(guó)家征稅提供了合理性基礎(chǔ)，同時(shí)也就獲得了廣大納稅人的理解與支持。在稅收國(guó)家中，納稅是每個(gè)公民最基本的義務(wù)，同時(shí)也是每位公民都愿意自覺(jué)履行的義務(wù)。[5]在他們眼里，納稅與吃飯、穿衣沒(méi)有什么區(qū)別，同樣都是為了獲得一種滿足與享受，只不過(guò)后者提供的是私人物品（private goods）而前者提供的是公共物品（public goods）而已。

稅收國(guó)家為國(guó)家稅收債權(quán)的實(shí)現(xiàn)提供了效率基礎(chǔ)。稅收國(guó)家中形成了一系列為納稅和征稅服務(wù)的制度、設(shè)施、職業(yè)和人員培養(yǎng)。稅收國(guó)家中的稅法相對(duì)復(fù)雜，普通公民和企業(yè)很難憑借自身的知識(shí)與能力來(lái)完成納稅以及其他相關(guān)事務(wù)，但稅收國(guó)家中有專門的稅法專業(yè)人員，他們可以提供從納稅申報(bào)到稅款繳納，從稅收籌劃到稅收權(quán)利救濟(jì)等稅收活動(dòng)的全程服務(wù)。這些專業(yè)人員的運(yùn)作一方面方便了納稅人，另一方面也大大降低了國(guó)家征稅的成本，同時(shí)也就提高了國(guó)家征稅的效益，使得國(guó)家能夠以最小的成本取得最大的稅收收入，這實(shí)際上也就更好地實(shí)現(xiàn)了國(guó)家的稅收債權(quán)。

　 稅收國(guó)家為國(guó)家稅收債權(quán)的實(shí)現(xiàn)提供了法治保障。稅收國(guó)家同時(shí)也就是法治國(guó)家，體現(xiàn)在稅收領(lǐng)域就是稅收法治（rule of law in taxation）。稅收法治的實(shí)現(xiàn)為國(guó)家稅收債權(quán)的實(shí)現(xiàn)提供了充足的制度保障，完善的稅收立法使得那些想偷逃稅款的個(gè)別納稅人無(wú)漏洞可鉆，強(qiáng)大的稅收?qǐng)?zhí)法威懾住了個(gè)別納稅人的投機(jī)心理，公正的稅收司法使得偷逃稅款的納稅人甘于伏法，嚴(yán)密的稅收監(jiān)控網(wǎng)絡(luò)使得個(gè)別稅收“碩鼠”無(wú)容身之地。稅收法治最大限度地確保了國(guó)家稅收債權(quán)的實(shí)現(xiàn)。

　 （二）建設(shè)稅收國(guó)家對(duì)于納稅人的意義

　 建設(shè)稅收國(guó)家有利于確立納稅人與國(guó)家法律地位平等的觀念，提高納稅人的社會(huì)地位。[6]稅收國(guó)家作為一個(gè)雙向互動(dòng)的社會(huì)治理模式，納稅人和國(guó)家分別是這一互動(dòng)的兩極。納稅人向國(guó)家繳納了稅收，有權(quán)享受國(guó)家所提供的公共物品，國(guó)家向納稅人提供了公共物品，有權(quán)向納稅人征稅。國(guó)家與納稅人不過(guò)是一種互利交換的關(guān)系，二者在法律地位上是平等的，國(guó)家絲毫不比納稅人優(yōu)越。在稅收國(guó)家中，稅收法治統(tǒng)治著（govern）國(guó)家與納稅人之間的這種互動(dòng)關(guān)系，無(wú)論是納稅人還是國(guó)家，均必須按照稅收法治的要求來(lái)行使權(quán)利和履行義務(wù)，任何一方均不得享有超越稅收法律的特權(quán)，雙方的法律地位是平等的。納稅人在稅收國(guó)家中是一個(gè)非常神圣的稱呼，無(wú)論你的地位多么卑微，無(wú)論你的衣衫多么襤褸，只要你理直氣壯地說(shuō)一句“我是納稅人”，任何權(quán)威都要向你肅然起敬，任何高官都要向你低頭。在稅收國(guó)家中，納稅人是真正的主人，稅收國(guó)家是納稅人的天堂。

　稅收國(guó)家建立了一整套為納稅人服務(wù)的制度、設(shè)施，并有專業(yè)的稅法職業(yè)予以保障。代表國(guó)家征稅的稅務(wù)機(jī)關(guān)會(huì)向納稅人提供最優(yōu)質(zhì)的服務(wù)，不僅告訴你應(yīng)當(dāng)如何納稅人，還告訴你如何納稅將使你的稅負(fù)最輕。（注釋：美國(guó)主管稅收事務(wù)的最高機(jī)構(gòu)——國(guó)內(nèi)稅收署，在1953年之前稱為Bureau of Internal Revenue，現(xiàn)在稱為Internal Revenue Service，更貼切的翻譯應(yīng)該為“國(guó)內(nèi)稅收服務(wù)署”。從Bureau到Service，雖只有一字之差，但其中所體現(xiàn)出來(lái)的觀念轉(zhuǎn)變是重大的，國(guó)內(nèi)稅收服務(wù)署從一個(gè)管理納稅人的政府機(jī)關(guān)變成了一個(gè)為納稅人提供服務(wù)的公共機(jī)關(guān)。See Patricia T. Morgan, Tax Procedure and Tax Fraud in a Nutshell, West Group 1999, p.5. 在此，筆者大膽建議將我國(guó)的國(guó)家稅務(wù)局和地方稅務(wù)局改為“國(guó)家稅收服務(wù)局”和“地方稅收服務(wù)局”。這樣既可以充分體現(xiàn)稅務(wù)局為納稅人服務(wù)的宗旨，又可以與我國(guó)的“人民政府”、“人民法院”、“人民警察”等稱呼相呼應(yīng)，共同組成為人民服務(wù)的公共組織體系。）稅務(wù)顧問(wèn)、稅務(wù)代理人、稅務(wù)律師等一系列社會(huì)專業(yè)人員會(huì)為納稅人的納稅事項(xiàng)提供全程服務(wù)，從而使得納稅人可以把更多的精力投入到能給自己帶來(lái)更大收益的活動(dòng)中去。

　 稅收國(guó)家的稅收法治為納稅人權(quán)益的實(shí)現(xiàn)提供了制度保障。完善的稅收立法詳細(xì)規(guī)定了納稅人作為稅收國(guó)家的真正主人所享有的各項(xiàng)稅收權(quán)益，強(qiáng)大的執(zhí)法、公正的司法以及完備的法律監(jiān)督體系都在向納稅人訴說(shuō)著一個(gè)永恒的承諾：你們的權(quán)利可以得到最充分的保障！

　 （三）建設(shè)稅收國(guó)家對(duì)于稅收法治的意義

　 嚴(yán)格地說(shuō)，建設(shè)稅收國(guó)家的過(guò)程就是就設(shè)稅收法治的過(guò)程。稅收國(guó)家與稅收法治是一個(gè)事物的兩個(gè)方面：從稅收是國(guó)家財(cái)政收入的主要來(lái)源的角度講是稅收國(guó)家，從稅收領(lǐng)域?qū)崿F(xiàn)了法治狀態(tài)來(lái)講是稅收法治；稅收國(guó)家更多地強(qiáng)調(diào)了經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)的成分，稅收法治則更多地強(qiáng)調(diào)了上層建筑的成分；但二者在實(shí)質(zhì)上是統(tǒng)一的。

　 稅收國(guó)家與稅收法治是相輔相成的，稅收國(guó)家為稅收法治的形成提供了經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)，稅收法治為稅收國(guó)家的建立提供了政治保障。稅收國(guó)家與稅收法治是齊頭并進(jìn)的：稅收國(guó)家建成之日就是實(shí)現(xiàn)了稅收法治之時(shí)，稅收法治建成之日也就是實(shí)現(xiàn)了稅收國(guó)家之時(shí)。

　 四、我國(guó)建設(shè)稅收國(guó)家的對(duì)策

　 （一）建設(shè)稅收國(guó)家的立法對(duì)策

　 稅收國(guó)家是在稅收領(lǐng)域?qū)崿F(xiàn)了法治的國(guó)家，建設(shè)稅收國(guó)家的一個(gè)根本前提是建立一個(gè)完善的稅收法律體系，因此，我國(guó)加快稅收國(guó)家建設(shè)的首要任務(wù)是加快稅收立法進(jìn)程，完善稅收法律制度。

　 在稅收憲法層次，目前最緊要的目標(biāo)是進(jìn)行稅收立憲，即把最基本的稅收事項(xiàng)以及人民和國(guó)家最基本的稅收關(guān)系規(guī)定在憲法之中?？v觀世界各國(guó)憲法，無(wú)論是西方發(fā)達(dá)國(guó)家，還是廣大發(fā)展中國(guó)家，無(wú)一不在憲法中對(duì)有關(guān)稅收的根本事項(xiàng)予以規(guī)范，我國(guó)作為最具活力和潛力的發(fā)展中國(guó)家以及追趕發(fā)達(dá)國(guó)家的世界大國(guó)，更應(yīng)該盡快在憲法中對(duì)有關(guān)稅收的基本事項(xiàng)予以規(guī)范。稅收國(guó)家的基本關(guān)系是稅收征納關(guān)系和公共物品提供關(guān)系，因此，稅收憲法中首先應(yīng)當(dāng)規(guī)定人民的納稅義務(wù)以及國(guó)家提供公共物品的義務(wù)。稅收法定原則是稅法領(lǐng)域的“帝王條款”，也是實(shí)現(xiàn)稅收法治的基本前提條件，因此，稅收憲法中應(yīng)當(dāng)明確稅收法定原則。稅收國(guó)家是納稅人的國(guó)家，納稅人是國(guó)家的主人，納稅人作為主人的地位必須通過(guò)相應(yīng)的法律制度予以保障，稅收憲法中應(yīng)當(dāng)明確規(guī)定納稅人所享有的最基本的權(quán)利，如依法納稅、稅負(fù)從輕、誠(chéng)實(shí)推定和權(quán)利救濟(jì)等。由于市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)和法治國(guó)家是稅收國(guó)家存在的經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)和政治基礎(chǔ)，因此，廣義的稅收憲法還應(yīng)當(dāng)包括有關(guān)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)和法治國(guó)家的相關(guān)規(guī)定。[7]

　在稅收法律層次，根據(jù)稅收法定原則，稅收的開(kāi)征、減免和其他基本要素均由法律來(lái)規(guī)定。因此，稅收法律將承擔(dān)起詳細(xì)規(guī)定納稅人的納稅義務(wù)和全面保障納稅人權(quán)利的重任。稅收法律也將是稅收法律規(guī)范存在的最主要的形式，是稅收法治的基礎(chǔ)，是實(shí)現(xiàn)稅收國(guó)家最基本的保障。稅收立法需要以稅收憲法為根本指導(dǎo)，遵循稅收憲法的理念和基本原則來(lái)制定，用基本法律的形式來(lái)展現(xiàn)稅收國(guó)家中納稅人和國(guó)家的權(quán)利義務(wù)。目前，我國(guó)在稅收立法層次最緊迫的任務(wù)是把大量的稅收行政法規(guī)上升到稅收法律的層次，并在條件成熟時(shí)制定在整個(gè)稅收領(lǐng)域具有統(tǒng)帥作用的《稅收基本法》或《稅法通則》，全面建設(shè)稅收法治的大廈。

在稅收行政法規(guī)層次，除了上文提到的把基本的稅收行政法規(guī)上升到法律的層次，最重要的任務(wù)就是為了確保稅收法律的實(shí)施而制定相應(yīng)的稅收實(shí)施細(xì)則，如果說(shuō)稅收法律的作用是形成一張稅收法制之網(wǎng)的話，那么，稅收行政法規(guī)的作用就是將這張網(wǎng)的網(wǎng)眼做得盡量小一些。目前，我國(guó)大量的稅收實(shí)施細(xì)則都是由財(cái)政部或國(guó)家稅務(wù)總局制定的，在稅收國(guó)家中，這些權(quán)利應(yīng)主要由最高行政機(jī)關(guān)即國(guó)務(wù)院來(lái)行使。

　 （二）建設(shè)稅收國(guó)家的執(zhí)法對(duì)策

　完善的稅收法律制度需要完善的執(zhí)法系統(tǒng)予以實(shí)施，“徒法不足以自行”，沒(méi)有完善的執(zhí)法系統(tǒng)，所有的稅收法律規(guī)范都只能相當(dāng)于一張白紙，因此，嚴(yán)格稅收?qǐng)?zhí)法，實(shí)現(xiàn)稅務(wù)領(lǐng)域的依法行政是稅收國(guó)家的題中應(yīng)有之意。法治的基本特征是一切法律主體均處于法律的統(tǒng)治之下，法律面前人人平等。稅收法治的基本要求是納稅人依法納稅，國(guó)家依法征稅，而核心在于國(guó)家依法征稅。因此，嚴(yán)格稅收?qǐng)?zhí)法，實(shí)現(xiàn)稅務(wù)領(lǐng)域的依法行政是稅收國(guó)家建設(shè)的重中之重。

　提高我國(guó)稅收領(lǐng)域的執(zhí)法水平，除了以完善的稅收法律制度的存在為前提以外，最重要的是實(shí)現(xiàn)依法行政。依法行政，首先需要提高稅收?qǐng)?zhí)法人員的法治素質(zhì)，取消執(zhí)法人員的特權(quán)觀念，強(qiáng)調(diào)執(zhí)法人員與納稅人一樣處于稅法的制約之下，稅務(wù)執(zhí)法機(jī)關(guān)和執(zhí)法人員與納稅人在法律地位上是平等的；其次要建立完善的自我約束機(jī)制，通過(guò)稅收?qǐng)?zhí)法機(jī)關(guān)內(nèi)部的紀(jì)律約束來(lái)達(dá)到依法行政的目標(biāo)；再次是賦予納稅人完善的權(quán)利救濟(jì)機(jī)制，通過(guò)納稅人的權(quán)利救濟(jì)機(jī)制來(lái)制約稅收?qǐng)?zhí)法機(jī)關(guān)和執(zhí)法人員的違法亂紀(jì)行為，從而間接達(dá)到依法行政的目標(biāo)；最后是建立完善的法律監(jiān)督機(jī)制，通過(guò)上級(jí)稅收?qǐng)?zhí)法機(jī)關(guān)、權(quán)力機(jī)關(guān)、司法機(jī)關(guān)以及整個(gè)社會(huì)的監(jiān)督機(jī)制來(lái)對(duì)稅收?qǐng)?zhí)法機(jī)關(guān)及其執(zhí)法人員的稅收?qǐng)?zhí)法行為予以監(jiān)督，從而確保稅收領(lǐng)域依法行政目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

　 （三）建設(shè)稅收國(guó)家的司法對(duì)策

　 法治國(guó)家一切法律問(wèn)題最終都要由法院來(lái)解決，（注釋：司法被認(rèn)作是社會(huì)正義的最后一道防線，它像社會(huì)的鏡子，鏡子若看不清楚，社會(huì)正義就會(huì)出問(wèn)題。在一個(gè)國(guó)家現(xiàn)代化的歷程中，司法應(yīng)扮演穩(wěn)定社會(huì)秩序、帶動(dòng)社會(huì)進(jìn)步的角色。在法律文化啟蒙方面，的確只有法官才能最終使國(guó)民相信法律、依靠法律。參見(jiàn)韓世遠(yuǎn). 論中國(guó)民法的現(xiàn)代化[J]. 法學(xué)研究, 1995(4).）因此，建設(shè)稅收國(guó)家必然要求加強(qiáng)稅收司法，完善司法審查制度。我國(guó)目前的稅收司法建設(shè)很不健全，一方面法院缺少專門的稅法人才，處理稅務(wù)案件的能力不足，另一方面法院僅享有十分有限的司法審查權(quán)，實(shí)際上無(wú)法對(duì)大量的稅收規(guī)范性文件的合法性和合憲性予以審查，限制了法院在推進(jìn)稅收法治建設(shè)進(jìn)程中的作用。

　建設(shè)稅收國(guó)家，首先需要設(shè)立專業(yè)的稅務(wù)法院或稅務(wù)法庭以應(yīng)對(duì)稅務(wù)案件的專業(yè)性和復(fù)雜性。世界上稅收國(guó)家建設(shè)比較完善的國(guó)家大多都有專門處理稅務(wù)案件的稅務(wù)法庭或稅務(wù)法院。針對(duì)我國(guó)目前的司法體制現(xiàn)狀，可以考慮首先設(shè)置稅務(wù)法庭。設(shè)立稅務(wù)法庭是應(yīng)對(duì)稅務(wù)案件的專業(yè)性和大量性、實(shí)現(xiàn)依法治稅和保護(hù)納稅人合法權(quán)益的需要。設(shè)立稅務(wù)法庭具有現(xiàn)實(shí)可能性，不存在法律上的障礙，各地已經(jīng)有了相關(guān)實(shí)踐，社會(huì)已經(jīng)培養(yǎng)了大批稅法專業(yè)人才。稅務(wù)法庭的受案范圍包括稅務(wù)方面的民事和行政案件。在地域管轄方面，對(duì)于民事稅務(wù)案件由被告所在地的法院管轄，對(duì)于行政稅務(wù)案件則按照行政訴訟法關(guān)于法院管轄的規(guī)定處理。在級(jí)別管轄方面，一般的稅務(wù)案件均由基層人民法院受理，重大稅務(wù)案件可以由中級(jí)人民法院受理，特別重大稅務(wù)案件可以由高級(jí)人民法院受理。最高人民法院一般不作為一審法院受理稅務(wù)案件，在特殊情況下，最高人民法院可以決定直接受理稅務(wù)案件。[8]其次，需要完善我國(guó)的司法審查制度，賦予法院更全面的司法審查制度，以充分發(fā)揮法院在稅收國(guó)家建設(shè)進(jìn)程中的能動(dòng)作用。針對(duì)我國(guó)目前的司法審查制度（行政訴訟制度）現(xiàn)狀，可以考慮賦予法院對(duì)于稅收行政法規(guī)以下的稅收部門規(guī)章和其他稅收規(guī)范性文件的司法審查權(quán)，如果法院在審理稅務(wù)案件的過(guò)程中發(fā)現(xiàn)這些規(guī)范性文件違反稅收憲法、稅收法律或稅收行政法規(guī)，法院有權(quán)拒絕適用這些規(guī)范性文件，從而間接否定這些規(guī)范性文件在事實(shí)上的法律效力，[9]同時(shí)，法院可以建議相應(yīng)的制定機(jī)關(guān)對(duì)這些規(guī)范性文件予以修改或者建議有權(quán)機(jī)關(guān)宣布這些規(guī)范性文件無(wú)效。

　 稅收國(guó)家建設(shè)任重而道遠(yuǎn)，需要各方面的配套建設(shè)同時(shí)進(jìn)行，如社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)建設(shè)、社會(huì)主義法治國(guó)家建設(shè)、社會(huì)主義精神文明建設(shè)等。稅收國(guó)家的建設(shè)是一個(gè)龐大的社會(huì)工程，需要社會(huì)全體成員的共同努力，但只要我們能堅(jiān)定社會(huì)主義稅收國(guó)家的發(fā)展方向，相信在二十一世紀(jì)中葉，一個(gè)偉大的社會(huì)主義稅收國(guó)家一定會(huì)巍然屹立在擁有五千年文明史的中華大地之上。

【注釋】

　　[1]胡錦濤. 深刻認(rèn)識(shí)構(gòu)建社會(huì)主義和諧社會(huì)的重大意義 扎扎實(shí)實(shí)做好工作大力促進(jìn)社會(huì)和諧團(tuán)結(jié)[J]. 人民日?qǐng)?bào), 2005-2-20, (1).　

　　[2]宋林飛. 經(jīng)濟(jì)社會(huì)學(xué)研究的最新發(fā)展[J]. 江蘇社會(huì)科學(xué), 2000(1).　

　　[3][日]北野弘久. 稅法學(xué)原論[M]. 陳剛等譯. 北京：中國(guó)檢察出版社, 2001. 2.　

　　[4]葉振鵬、張馨. 公共財(cái)政論[M]. 北京：經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社, 1999, 1.　

　　[5] Patricia T. Morgan, Tax Procedure and Tax Fraud in a Nutshell, West Group 1999, p.1.　

　　[6]翟繼光. 稅收法律關(guān)系研究[J]. 安徽大學(xué)法律評(píng)論, 2000(2).　

　　[7]翟繼光. 稅收立憲的主要研究課題與研究方法[J]. 財(cái)稅法論叢(第3卷). 北京：法律出版社, 2004.　

　　[8]翟繼光. 試論稅務(wù)法庭在我國(guó)的設(shè)立[J]. 黑龍江省政法管理干部學(xué)院學(xué)報(bào), 2003(4).　

　　[9]波斯納. 法律的經(jīng)濟(jì)分析[M]. 蔣兆康譯. 北京：中國(guó)大百科全書出版社, 1997. 784.