會計透明度研究
關(guān)鍵詞：會計透明度 會計信息 治理結(jié)構(gòu)
一、會計透明度定義解析
會計透明度是一個關(guān)于會計信息質(zhì)量的全面概念，是社會實現(xiàn)完全會計信息與完美會計信息的制度安排。會計透明度至少應(yīng)當(dāng)包括以下三層含義：
（一）存在一套清晰、準(zhǔn)確、正式、易理解、普遍認(rèn)可的會計準(zhǔn)則和有關(guān)會計信息披露的監(jiān)管體系。
（二）無論是公營部門還是私營部門政府機構(gòu)還是企業(yè)都能夠嚴(yán)格遵循會計準(zhǔn)則。
（三）對利益相關(guān)者及時提供高頻率的準(zhǔn)確信息，使之能夠便利地獲取有關(guān)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果、現(xiàn)金流量和經(jīng)營風(fēng)險水平的信息。
換言之，會計透明度包括會計準(zhǔn)則的制訂和執(zhí)行、會計信息質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)、信息披露與監(jiān)管規(guī)則等。
二、影響會計透明度的因素分析
會計透明度的概念應(yīng)包括會計準(zhǔn)則的質(zhì)量，會計信息自身的質(zhì)量，信息披露質(zhì)量等三方面的內(nèi)容。所以，要實現(xiàn)會計透明度就必須做到這三方面的全面控制，而不能有任何的偏廢。三者之間相互依賴、密切關(guān)聯(lián)，其中會計準(zhǔn)則質(zhì)量是前提，會計信息質(zhì)量是核心，信息披露質(zhì)量是保證。換言之，一套清晰科學(xué)的會計準(zhǔn)則只為會計透明度的實現(xiàn)提供了技術(shù)上的可能，而只有當(dāng)相關(guān)的會計環(huán)境能為會計信息質(zhì)量與信息披露質(zhì)量做出保證時，會計透明度的實現(xiàn)才是可以預(yù)期的。
（一）影響會計準(zhǔn)則質(zhì)量的因素
一般而言，制定一項會計準(zhǔn)則至少要經(jīng)過計劃、研究、起草、征求意見和發(fā)布實施等若干階段，其中十分重要的一個環(huán)節(jié)是廣泛地征求各方意見，而且在每次征求意見的基礎(chǔ)上，就草案進行及時地修改，并再一次對外征求意見，如此反復(fù)多次，直至完善。同時，會計準(zhǔn)則制定工作要有組織、有計劃、有分工、有合作，以提高整體工作水平。因此，只有將準(zhǔn)則的制定機構(gòu)、制定人員和程序三者結(jié)合起來并且相互協(xié)調(diào)配合，才能保證會計準(zhǔn)則的高質(zhì)量。具體而言就是準(zhǔn)則制定機構(gòu)的獨立性，會計準(zhǔn)則制定人員的專業(yè)性、層次性，準(zhǔn)則制定代表的廣泛性，制定程序的充分性四個方面。
（二）影響會計信息質(zhì)量的因素
高質(zhì)量的會計信息必須建立在一系列相對穩(wěn)定的、堅實的會計理論基礎(chǔ)之上，因此會計理論的發(fā)展水平是制約會計信息質(zhì)量的關(guān)鍵因素。會計本身所固有的一些局限性會造成的會計信息與經(jīng)濟活動本來面目之間的出入，從而降低會計信息質(zhì)量。但這種影響不具有會計人員或經(jīng)濟活動參與者主觀上的動機，且有其存在的必然性和客觀上的普遍性。它主要體現(xiàn)在會計假設(shè)與會計基本原則對會計本身產(chǎn)生的一些影響上。這樣財務(wù)會計本身的局限性使得即使高度遵循了會計準(zhǔn)則，也難以輸出高透明度的會計信息，盈余操縱很大程度上就是因為充分地利用了當(dāng)今財務(wù)會計的局限性。造成了所謂的合法會計信息失真，使財務(wù)報表的編制成了某種意義上的“數(shù)字游戲”。
（三）影響信息披露質(zhì)量的因素
1、公司治理結(jié)構(gòu)是確保信息披露質(zhì)量的事前制度安排的核心。
公司治理結(jié)構(gòu)狹義地講是指有關(guān)公司董事會的功能、結(jié)構(gòu)、股東權(quán)力等方面的制度安排，廣義地講是指公司控制權(quán)和剩余索取權(quán)分配的一整套法律、文化和制度的安排。在以國有性質(zhì)為主的上市公司中，股東大會、董事會不能真正對公司經(jīng)營管理層起到應(yīng)有的控制作用，很多公司的總經(jīng)理本身就是董事長，或雖非董事長也是董事會重要成員，這樣就使“內(nèi)部人控制”現(xiàn)象十分嚴(yán)重。這樣的公司治理結(jié)構(gòu)，使得投資者與管理層之間的信息不對稱問題更加突出，管理層對會計信息編報方面的權(quán)力過大，且缺乏有效的約束與監(jiān)督，經(jīng)理人員并沒有受到必須提供真實的對外會計信息的太多壓力。且由于國企會計人員的人事關(guān)系、切身利益均從屬于所在單位，經(jīng)濟上獨立性的喪失使得其各項工作易于受經(jīng)理人員的干預(yù)和操縱，這使會計信息披露質(zhì)量受到了極大的威脅。
再從一項重要的外部監(jiān)督——注冊會計師審計制度來看，由于我國目前公司治理結(jié)構(gòu)上的缺陷，使原本上市公司審計中存在的三者之間的委托代理關(guān)系實質(zhì)上己簡化為兩者之間的關(guān)系，即現(xiàn)在一般是由上市公司的經(jīng)營管理層來委托審計機構(gòu)對自己進行審計，并由其確定相關(guān)的審計費用等事項，從根本上破壞了上市公司與審計機構(gòu)之間的監(jiān)督與制約關(guān)系，從而使審計喪失了其最基本的要素——獨立性。再加上部分注冊會計師專業(yè)水平不高，職業(yè)道德較低等原因，使謂以“經(jīng)濟警察”之稱的獨立審計名實難副，會計信息的不實便不可避免了。
2、事后懲罰機制是確保信息披露質(zhì)量的保證
事后懲罰是一種威懾力量，事后懲罰機制薄弱使會計造假者的預(yù)期收益大于預(yù)期成本。在有關(guān)的法律法規(guī)中，應(yīng)明確對虛假會計信息具體認(rèn)定以及對制造虛假會計信息的人員法律責(zé)任如何分擔(dān)，如何處罰等，利用法律的規(guī)定加大會計造假的違法成本，從經(jīng)濟利益上抑制有關(guān)人員的造假沖動。從我國來看，在已有《公司法》、《證券法》等情況下，我們以前對于違法違規(guī)者的處罰程度與形式無非就是警告、終身禁入或建議撤職，最多也不過是一罰了之，根本不足以起到應(yīng)有的懲戒作用。違規(guī)成本太低造成了上市公司違法違規(guī)現(xiàn)象屢禁不止。另外，由于沒有懲罰性的民事賠償責(zé)任，對為數(shù)眾多的中小股東要求賠償因虛假會計信息而蒙受的損失，在法律上也沒有提供可操作的程序。因此，我國的刑法、民法和相關(guān)的專業(yè)法還有待于進一步改進，以便在發(fā)生虛假會計信息時，可以鑒別、確認(rèn)有關(guān)責(zé)任人及責(zé)任的分解。只有這樣，才能發(fā)揮事后懲罰機制確保信息披露質(zhì)量的作用。
三、我國提高會計透明度的對策
隨著我國越來越多的大型企業(yè)到海外上市，以及中國進入WTO后外國投資者將進一步增加，我國證券市場的全球化已成為經(jīng)濟發(fā)展的必然要求。會計透明度問題是否能很好地解決，對吸引外資及我國證券市場的健康發(fā)展有重大意義。2007年1月1日我國將實施新的會計準(zhǔn)則，因此有必要以此為契機完善我國的會計信息披露制度、改善公司治理結(jié)構(gòu)提高會計透明度。
（一）完善會計理論體系是提高會計透明度的理論前提
首先要加強會計理論研究，盡可能完善會計假設(shè)，使之與不斷發(fā)展的社會經(jīng)濟環(huán)境相適應(yīng)，為更好的處理如虛擬公司、衍生金融工具等新生事物準(zhǔn)備條件。同時對一些主觀性判斷較強的原則的應(yīng)用要制定相應(yīng)的約束條件，對會計要素的確認(rèn)、計量、報告等要盡快制定相應(yīng)的具體準(zhǔn)則，以減少實務(wù)中無章可循的隨意性，增加操作的規(guī)范性，從而縮小會計主觀選擇的范圍。另外，在會計準(zhǔn)則的制定中，要注意應(yīng)對未來會計環(huán)境的變化有較科學(xué)和具有一定超前性的分析和預(yù)測，從而使會計的發(fā)展具有較好的穩(wěn)定性和持續(xù)性，避免未來環(huán)境不確定性對會計產(chǎn)生過多的影響。但由于會計本身的不確定性，會計人員的主觀判斷又是不可避免的，必要的，因此，必須加強對會計人員的執(zhí)業(yè)條件進行規(guī)范。要不斷完善會計人員的從業(yè)資格制度，加強對會計人員的繼續(xù)教育，切實幫助他們提高素質(zhì)、積累經(jīng)驗、更新知識，增強他們的正確判斷力。
（二）完善信息披露制度是提高會計透明度的技術(shù)保障
我國的信息披露制度近些年雖然越來越受到重視，就總體而言尚處于起步階段。無論從理論的角度還是從現(xiàn)實的角度來看，我國的信息披露還遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能適應(yīng)提高會計透明度的需要。我國應(yīng)該在信息披露的以下方面進行加強。
1、應(yīng)當(dāng)保證真實、準(zhǔn)確、完整、及時地披露與公司有關(guān)的全部重大問題。
為保證公司披露所有與公司有關(guān)的重大問題，公司應(yīng)當(dāng)披露的重要信息至少包括：①公司概況及治理原則；②公司目標(biāo)；③經(jīng)營狀況；④股權(quán)結(jié)構(gòu)及其變動情況；⑤董事長、董事、經(jīng)理等人員情況及報酬；⑥與雇員和其他利害關(guān)系者有關(guān)的重要問題；⑦財務(wù)會計狀況及經(jīng)營成果；⑧可預(yù)見的重大風(fēng)險。
2、我國公司治理信息披露應(yīng)采用現(xiàn)代化手段，擴大范圍、縮短時間。
在信息披露范圍上，公司治理披露的信息應(yīng)包括公司治理結(jié)構(gòu)狀況、經(jīng)營狀況、所有權(quán)狀況、財務(wù)會計狀況等非會計信息；在信息披露的時間上，應(yīng)采用定期與不定期相結(jié)合的方式。定期的信息披露是必須的，至少每年一次，在公司發(fā)生重大變化或事件時更要不定期及時披露；在信息披露的手段上應(yīng)提倡和鼓勵采用現(xiàn)代化的通訊技術(shù)，如公司在互聯(lián)網(wǎng)上設(shè)立網(wǎng)頁，通過互聯(lián)網(wǎng)進行披露或?qū)嵭胸攧?wù)報告電子化申報技術(shù)，使信息傳播更加及時有效。
3、將公司治理信息披露納入法律法規(guī)體系，加大處罰力度。
首先由國家證券監(jiān)督管理機關(guān)將上市公司的公司治理信息披露制度納入法律法規(guī)體系。其次，堅決打擊上市公司信息披露違規(guī)行為，對其負(fù)有責(zé)任的當(dāng)事人及主管者進行嚴(yán)厲懲處，提高上市公司違規(guī)的成本，對造假的上市公司不僅僅要追究其經(jīng)濟責(zé)任，還要追究有關(guān)當(dāng)事人的刑事責(zé)任，對參與作假的社會中介機構(gòu)予以重罰直至吊銷營業(yè)執(zhí)照，還要限定其從業(yè)人員在規(guī)定的期限內(nèi)甚至永久性不得從事同類性質(zhì)的職業(yè)，直至追究刑事責(zé)任等。
4、充分發(fā)揮中介機構(gòu)對上市公司信息披露的審查、評價作用。
要保證上市公司披露信息的質(zhì)量，除了要強化證券管理部門的監(jiān)督管理和公司的內(nèi)部控制外，還應(yīng)注重發(fā)揮中介機構(gòu)的監(jiān)督作用，因為上市公司的信息大多要經(jīng)過中介機構(gòu)的審查、評價之后才能傳達(dá)給社會公眾。這其中尤其應(yīng)發(fā)揮注冊會計師的作用。注冊會計師應(yīng)以第三者的中立身份對上市公司所要披露的財務(wù)信息做出客觀、公正的審查和評價，以確保財務(wù)信息的可靠性。只有擁有一支高素質(zhì)的注冊會計師隊伍，才能保證上市公司信息披露的質(zhì)量。
（三）改善公司治理結(jié)構(gòu)是提高會計透明度的制度基礎(chǔ)
我國上市公司絕大多數(shù)是由原國有企業(yè)改制而來，上市公司的股權(quán)結(jié)構(gòu)呈現(xiàn)出公有產(chǎn)權(quán)占主體的特征，國有股權(quán)比例過高，占80%以上的屢見不鮮。“一股獨大”勢必造成“一股獨霸”，國有股股東憑借自己的表決權(quán)優(yōu)勢，不僅可以在股東大會上一票定乾坤，而且還可以在董事會、監(jiān)事會和經(jīng)營管理機構(gòu)中全面實施內(nèi)部人控制。國家股絕對控股削弱了其他股東在公司治理結(jié)構(gòu)安排上的權(quán)利。不利于改善上市公司治理結(jié)構(gòu)，提高會計信息透明度，增進公司的盈利能力
1、逐步調(diào)整上市公司的股權(quán)結(jié)構(gòu)。引導(dǎo)上市公司中第一大股東降低持股比例，創(chuàng)造條件，鼓勵更多的非國有法人資本、境外資本和民間資本投向國有企業(yè)，降低企業(yè)中國有資本持股比例，促進公司股權(quán)多元化，以減持上市公司的國有股，解決一股獨大的問題。同時，積極發(fā)展機構(gòu)投資者，允許和引導(dǎo)基金、保險、養(yǎng)老金機構(gòu)持股，使兩者同步推進。鼓勵分散的股東結(jié)構(gòu)，積極推動國有股法人股上市流通，促進公司控制權(quán)市場的形成。
2、加快國有資產(chǎn)管理體制改革，建立獨立的國有股權(quán)行使機構(gòu)。此類機構(gòu)應(yīng)按照《公司法》的規(guī)定管理和運營，保證公司中確定的國有資本都有確定的、排他性的出資人機構(gòu)持有，并履行股東權(quán)責(zé)，確保出資人代表切實在位。
3、規(guī)范母公司、控股股東與上市公司的關(guān)系，保護中小股東的利益。從源頭上杜絕上市公司與其關(guān)聯(lián)公司間的不公平的關(guān)聯(lián)交易。
4、規(guī)范股東大會運作，使股東有知情權(quán)。完善代理投票制度，推進累積投票制度，允許股東運用遠(yuǎn)程(電子)投票，為股東參與決策提供便利。當(dāng)股東權(quán)益受到侵害時，有權(quán)依法提起訴訟。
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