長期股權投資和可供出售金融資產(chǎn)有什么不同
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問題：
在同一合并集團內(nèi)，各個公司是否可以根據(jù)持有的不同目的，將持有的對同一被投資單位的股權投資在各自報表上分別列報為長期股權投資和金融資產(chǎn)?如可以分別列報在不同的報表項目中，則在集團合并報表層面，又應如何處理?
背景：
F公司為深圳證券交易所上市公司。A公司直接及間接持有F公司股權比例為58.68%。股權結構如下：
如圖所示，E公司及D公司分別持有F公司5.84%和6.54%的股權，該股權為以前年度形成的限售股，因公司未及時解除限售，至今在深交所交易系統(tǒng)中仍為限售股。
解答：
根據(jù)《企業(yè)會計準則第2號——長期股權投資(2014年修訂)》(以下簡稱“CAS 2”)和《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》(以下簡稱“CAS 22”)的規(guī)定，企業(yè)(合并報表準則所定義的投資性主體，以及CAS 2所指的“風險投資機構、共同基金以及類似主體”除外，下同)對其所持有的對其他企業(yè)的股權投資，應按照以下規(guī)定確定其所適用的會計核算模式：
首先判斷本企業(yè)(本會計主體)自身對被投資方是否具有控制、共同控制或重大影響。這一判斷必須完全基于本企業(yè)自身的情況作出，不能考慮本企業(yè)所屬集團的母公司或其他成員企業(yè)對被投資單位是否具有控制、共同控制或重大影響的因素，但應將本企業(yè)的子公司所持有的被投資方股權納入考慮。
其次，根據(jù)上一步驟的判斷結果作出如下處理：
1、如果本企業(yè)對被投資方具有控制、共同控制或重大影響的(包括通過本企業(yè)的子公司間接持有部分股權，直接持股和間接持股綜合起來，使本企業(yè)具有控制、共同控制或重大影響的情形)，則不論本企業(yè)對該被投資方的直接持股比例多大，均應作為長期股權投資，根據(jù)本企業(yè)與被投資方之間關系的性質(zhì)，采用成本法或權益法核算。
2、如果本企業(yè)對被投資方不具有控制、共同控制或重大影響的(“三無”股權投資)，則本企業(yè)應將對該被投資方的股權投資作為金融資產(chǎn)，根據(jù)CAS 22進行核算。通常情況下，只有對具有活躍市場、可隨時出售變現(xiàn)的上市公司股票投資，且管理層具有在短期內(nèi)出售獲利的明確意圖的情況下，才能被分類為交易性金融資產(chǎn);其他情形的“三無”股權投資應分類為可供出售金融資產(chǎn)。
3、雖然同一企業(yè)集團內(nèi)的不同母子公司在其各自的單獨財務報表中根據(jù)其自身對被投資方是否具有控制、共同控制或重大影響的判斷確定了其自身直接持股的核算模式，從而對同一被投資方的股權投資在不同成員企業(yè)的各自單獨財務報表中有不同的核算模式，但是在合并報表層面，應根據(jù)合并集團整體上對該被投資方是否具有控制、共同控制或重大影響，重新確定合并報表層面對該被投資方的核算模式，并在合并報表層面進行相應的“視角差異調(diào)整”(如需要)。其中：
(1)合并集團整體上對某一被投資方具有控制權的，應將其作為子公司納入合并財務報表的合并范圍，集團內(nèi)所有企業(yè)對其所持股權(無論在各直接持股單位自身報表中如何核算)均作為內(nèi)部對該子公司的持股予以抵銷。
(2)合并集團整體上對某一被投資方具有共同控制或重大影響的，應將其作為合并集團的合營企業(yè)或聯(lián)營企業(yè)，集團內(nèi)所有企業(yè)對其持股均調(diào)整為權益法核算。但是，對于集團內(nèi)的風險投資機構、共同基金以及類似主體持有的該被投資方部分股權，可根據(jù)CAS 2第九條規(guī)定的“公允價值計量選擇權”條款，選擇繼續(xù)以公允價值計量且其變動計入損益的核算模式(即交易性金融資產(chǎn))。
因此，在合并報表層面，除了選擇適用CAS 2第九條所規(guī)定的“公允價值計量選擇權”的情形以外，不同成員企業(yè)對同一被投資方的股權投資應采用相同的核算模式。
如果合并集團總體上對某一被投資方不具有控制、共同控制和重大影響的，則在合并報表層面，各成員企業(yè)所持有的該被投資方股權投資均作為金融資產(chǎn)核算。在金融資產(chǎn)核算模式下，如果不同成員企業(yè)持有同一被投資方的股權投資的意圖不同的，可在合并報表層面繼續(xù)保留在初始取得投資時按相應成員企業(yè)的持有意圖而對其作出的金融資產(chǎn)分類(即在合并報表層面，對同一被投資方的股權投資，部分作為交易性金融資產(chǎn)，部分作為可供出售金融資產(chǎn))，但根據(jù)CAS 22第十九條規(guī)定，后續(xù)持有期間不得改變初始確認時所確定的金融資產(chǎn)類別。
在本案例中，根據(jù)背景資料分析，首先在各家公司的單體報表層面所持股份均按本公司與被投資方之間關系的性質(zhì)及持有意圖分類為長期股權投資、交易性金融資產(chǎn)、可供出售金融資產(chǎn)等，其中E公司和D公司持有對F公司的股權(分別持股5.84%、6.54%)因各自均不對上市公司具有控制、共同控制和重大影響，而列示為可供出售金融資產(chǎn)(根據(jù)CAS 22的規(guī)定，“可供出售金融資產(chǎn)”是金融資產(chǎn)四分類中的“剩余類別”，將金融資產(chǎn)歸入該類別并不受到實際能否出售該金融資產(chǎn)的限制)。但對于合并報表主體來說，持有的同一上市子公司的股權所享有的股東權益和承擔的股東義務應該是完全平等的，在合并報表層面，不應將持有的同一公司的股權人為劃分為“長期股權投資”和金融資產(chǎn)。因此，在A公司合并報表層面不能將對F公司的投資分別列示在長期股權投資和可供出售金融資產(chǎn)，均應列入長期股權投資，并作為集團持有的子公司股份而進行合并抵銷，不構成合并報表層面的少數(shù)股東權益。
已被作為“長期股權投資”核算的股權投資，除非后續(xù)喪失對被投資方的控制、共同控制或重大影響，否則不應轉(zhuǎn)為金融資產(chǎn)核算。對長期股權投資有明確的處置意圖，但尚未實際處置的，不能將其轉(zhuǎn)入金融資產(chǎn)核算，但可對照《企業(yè)會計準則第30號——財務報表列報》第四十二條和CAS2第十六條的規(guī)定，判斷能否將其轉(zhuǎn)為“持有待售非流動資產(chǎn)”進行核算和列報。