預(yù)算會計(jì)改革的幾點(diǎn)體會

　　預(yù)算會計(jì)改革的幾個(gè)理論問題于龍飛黨的十四大提出建立社會主義市場經(jīng)濟(jì)新體制，不僅為我國經(jīng)濟(jì)體制改革確立了目標(biāo)，也為預(yù)算會計(jì)的改革指明了方向，今天學(xué)習(xí)啦小編整理了預(yù)算會計(jì)改革體會，希望對大家有所幫助。

 

　　隨著我國經(jīng)濟(jì)和行政事業(yè)單位的發(fā)展要求，預(yù)算會計(jì)應(yīng)該適應(yīng)挑戰(zhàn)進(jìn)行改革，主要從管理模式、核算基礎(chǔ)、制度和報(bào)告體系等方面進(jìn)行調(diào)整。

 

　　目前，以部門預(yù)算、國庫集中收付和政府采購等3項(xiàng)制度改革為標(biāo)志的預(yù)算會計(jì)管理改革，有利于實(shí)現(xiàn)財(cái)政預(yù)算管理的科學(xué)化、法制化的規(guī)范化，也是從源頭上治理腐敗，提高財(cái)政資金使用效益的重大舉措，它標(biāo)志著我國公共預(yù)算建設(shè)進(jìn)人了一個(gè)新的歷史時(shí)期，但這些政策涉及面廣、政策性強(qiáng)，改革中必然會遇到許多新問題、新情況。比如，實(shí)行國庫集中收付制度，客觀上需要對財(cái)政資金收付過程完整的核算、反映、監(jiān)督，因此完善的預(yù)算會計(jì)制度是施行國庫集中收付制度的內(nèi)在要求。我國的預(yù)算會計(jì)制度基本是在20世紀(jì)50年代初沿襲前蘇聯(lián)預(yù)算會計(jì)體系基礎(chǔ)上經(jīng)由幾次改革而成。現(xiàn)行的預(yù)算會計(jì)制度是1997年頒布，1998年執(zhí)行的。其基本特征是以預(yù)算資金為核算對象，以收付實(shí)現(xiàn)制為會計(jì)基礎(chǔ)，以預(yù)算資金收支運(yùn)動(dòng)為核算重點(diǎn)，會計(jì)主體與報(bào)告主體合二為一。如果說我國的政府資金管理仍然以分散管理模式為主，那么這套會計(jì)制度應(yīng)該說基本滿足了政府對預(yù)算收支管理的需要，但隨著財(cái)政管理改革的深化，尤其是財(cái)政資金管理方式由分散向集中轉(zhuǎn)變，即國庫集中收付制度的實(shí)行，使得現(xiàn)行預(yù)算會計(jì)制度無論從體系還是內(nèi)容，都已滿足不了國庫集中收付制度所引起的財(cái)政資金運(yùn)動(dòng)變化的核算要求。這就必然要求對現(xiàn)行的預(yù)算會計(jì)體系進(jìn)行全面的改革，建立新的公共財(cái)政框架，適應(yīng)新形式下發(fā)展的需要。筆者擬從以下幾個(gè)方面，談?wù)剬ξ覈F(xiàn)行預(yù)算會計(jì)制度改革的思考:

 

　　1適應(yīng)新公共管理模式要求，建立政府會計(jì)體系

 

　　現(xiàn)行預(yù)算會計(jì)制度是在吸收企業(yè)會計(jì)改革的成功經(jīng)驗(yàn)和借鑒國際公共會計(jì)習(xí)慣做法的基礎(chǔ)上，建立的與我國市場經(jīng)濟(jì)體制相適應(yīng)的、有中國特色、科學(xué)規(guī)范的管理型預(yù)算會計(jì)模式和運(yùn)行機(jī)制。但這與國際政府部門公共會計(jì)還有很大的差別，還不是規(guī)范的政府會計(jì)體系。按照現(xiàn)代政府公共管理理論，世界經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織提供了一個(gè)“新公共管理模式”的基本框架性建議，概括地說它應(yīng)包含5個(gè)方面的主要要素原則，即透明度、負(fù)責(zé)任、靈活性、前瞻性、法律和正直;其宗旨是倡導(dǎo)建立一種“以市場為基礎(chǔ)的公共管理，最大限度地重視國家資源的使用效率”。這種新公共管理模式，也正指引著國際上政府會計(jì)的改革發(fā)展趨勢。

 

　　“新公共管理模式”的實(shí)質(zhì)是從“企業(yè)化政府”層面上定位預(yù)算會計(jì)的“受托”責(zé)任關(guān)系，即預(yù)算會計(jì)應(yīng)圍繞社會公共資源的優(yōu)化配置和合理利用，反映并報(bào)告社會公眾要求與政府職責(zé)之間的受托責(zé)任。而我國現(xiàn)行制度下提供的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，只能反映公共部門是否正確執(zhí)行了預(yù)算計(jì)劃，無法報(bào)告其績效情況及受托責(zé)任信息。因此，客觀上要求把現(xiàn)行的“財(cái)政總預(yù)算會計(jì)”與“行政單位會計(jì)”合并拓展為“政府會計(jì)”，這種拓展決不是簡單的稱謂變化，而是從根本上轉(zhuǎn)變會計(jì)觀念，較為全面地采用國際通用的公共會計(jì)習(xí)慣做法。它將不僅有利于實(shí)現(xiàn)政府管理的“可核算性”，更重要的是有利于社會公眾對政府的財(cái)務(wù)受托責(zé)任進(jìn)行客觀真實(shí)的評價(jià)，并極大地滿足國家宏觀管理的需要，更好地全面實(shí)現(xiàn)政府會計(jì)目標(biāo)。

 

　　2引入權(quán)資發(fā)生制記賬基礎(chǔ)，充分反映受托資任和業(yè)績僧息。

 

　　目前我國預(yù)算會計(jì)采用的是單一的收付實(shí)現(xiàn)制記賬基礎(chǔ)。其不足之處很多，突出地表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面:(1)不能全面反映政府債務(wù)、資產(chǎn)和財(cái)務(wù)狀況等情況。在收付實(shí)現(xiàn)制下，一些在當(dāng)期已經(jīng)發(fā)生、但尚未用現(xiàn)金支付的政府債務(wù)(如欠發(fā)的退休養(yǎng)老金、拖欠征地補(bǔ)償款、農(nóng)民工工資等)，或者具有年度連續(xù)性的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)(如應(yīng)由本期負(fù)擔(dān)、但卻在以后年度償還的貸款本金和利息)等，均被制度“善意”地變成了“隱性負(fù)債”，從而實(shí)質(zhì)上隱蔽了財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)，人為地夸大了政府可支配的財(cái)政資源，造成一種失真的財(cái)政預(yù)算平衡假象。(2)不能有效地分析政府的資金運(yùn)用情況和效果。收付實(shí)現(xiàn)制是以款項(xiàng)的實(shí)際支付作為成本、費(fèi)用確認(rèn)的依據(jù)，現(xiàn)行制度規(guī)定行政、事業(yè)單位的固定資產(chǎn)不計(jì)提折舊，這就意味著購置固定資產(chǎn)的財(cái)政資金一旦支出后，就以其原始成本始終掛在賬面上，其結(jié)果是使提供公共服務(wù)的資源產(chǎn)生的業(yè)績和其利用效率，不能從預(yù)算會計(jì)中得到完整反映;因而為將資產(chǎn)處置游離于財(cái)政監(jiān)督之外的財(cái)務(wù)處理創(chuàng)造機(jī)會;同樣，在實(shí)行財(cái)政國庫集中支付和政府采購制度后，對己收到但未付款的物資、或均衡撥款支付采購的物資，在該記賬基礎(chǔ)上因未付款而不予納人預(yù)算會計(jì)核算之中，削弱了對各項(xiàng)財(cái)產(chǎn)物資的全面控制管理;同時(shí)，收人、費(fèi)用是按其款項(xiàng)實(shí)際收付的時(shí)間來確認(rèn)記賬的，它不考慮收支項(xiàng)目的配比性。管理當(dāng)局可根據(jù)其意愿和效用，將收付的時(shí)間人為地在當(dāng)期和以后期間進(jìn)行調(diào)節(jié)，從而形成滿足其期望的預(yù)算收人的增加(減少)或支出的節(jié)約(超支)，導(dǎo)致年度預(yù)算結(jié)余金額與實(shí)際情況不符，最終客觀上影響財(cái)務(wù)信息的可靠性、一致性和可比勝，使國家對宏觀財(cái)政經(jīng)濟(jì)形勢的分析和決策缺乏相關(guān)、有用的預(yù)算會計(jì)信息。為真實(shí)反映政府的財(cái)務(wù)狀況和管理業(yè)績，提供高質(zhì)量的財(cái)務(wù)信息，使社會公眾能客觀全面地評價(jià)政府的受托責(zé)任，消除以上不良現(xiàn)象的產(chǎn)生，引人權(quán)責(zé)發(fā)生制記賬基礎(chǔ)，成了我國預(yù)算會計(jì)制度改革的必然趨勢和要求。目前，財(cái)政部門實(shí)行的部門預(yù)算和國庫制度改革以及政府間轉(zhuǎn)移支付制度等，為預(yù)算會計(jì)引進(jìn)權(quán)責(zé)發(fā)生制作了大量的基礎(chǔ)性工作?？梢灶A(yù)見，有中國特色的預(yù)算會計(jì)在結(jié)合了這兩種記賬基礎(chǔ)后，將會充分發(fā)揮它們各自的優(yōu)勢，形成有利于加強(qiáng)政府職責(zé)行為的規(guī)范，明確政府的財(cái)務(wù)受托責(zé)任、增強(qiáng)預(yù)算會計(jì)信息全面、完整、真實(shí)、透明和決策相關(guān)的效果。

 

 

　　本文以預(yù)算會計(jì)的功能為參照，對比我國預(yù)算會計(jì)核算基礎(chǔ)現(xiàn)狀，指出我國預(yù)算會計(jì)收付實(shí)現(xiàn)制基礎(chǔ)存在的問題，并借鑒發(fā)達(dá)國家政府會計(jì)核算基礎(chǔ)改革的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，提出我國預(yù)算會計(jì)體系改革的建議包括考慮收付實(shí)現(xiàn)制與權(quán)責(zé)發(fā)生制混合核算基礎(chǔ)、完善相關(guān)法律作為保障、以漸進(jìn)方式推進(jìn)改革等。

 

　　【關(guān)鍵詞】預(yù)算會計(jì)；核算基礎(chǔ)；收付實(shí)現(xiàn)制；引入權(quán)責(zé)發(fā)生制

 

　　【中圖分類號】F23【文獻(xiàn)標(biāo)識碼】A

 

　　【文章編號】1007-4309（2012）05-0055-1.5

 

　　預(yù)算會計(jì)是指追蹤拔款和拔款使用的會計(jì)系統(tǒng)。預(yù)算會計(jì)有三大功能：一是有效監(jiān)督預(yù)算執(zhí)行過程，將國家有關(guān)部門的實(shí)際收入、支出、收支進(jìn)度和用途與預(yù)算數(shù)據(jù)比較；二是管理財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)，及時(shí)發(fā)現(xiàn)或有現(xiàn)金流出，防患于未然；三是評估政府財(cái)政狀況和財(cái)政可持續(xù)性，將財(cái)政收入和財(cái)政支出對比，將政府資產(chǎn)和政府負(fù)債做對比。從國際上看，預(yù)算會計(jì)是政府會計(jì)體系的一個(gè)重要分支，執(zhí)行前述三大功能，但我國目前的預(yù)算會計(jì)核算體系由于核算基礎(chǔ)等方面的原因，并不能有效執(zhí)行上述功能。隨著我國市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，政府職能也在轉(zhuǎn)變，清楚地認(rèn)識到我國預(yù)算會計(jì)核算基礎(chǔ)存在的問題，借鑒其他國家的改革經(jīng)驗(yàn)，將我國預(yù)算會計(jì)從傳統(tǒng)的現(xiàn)金基礎(chǔ)（收付實(shí)現(xiàn)制）轉(zhuǎn)向應(yīng)計(jì)（權(quán)責(zé)發(fā)生制）基礎(chǔ)是預(yù)算會計(jì)體系改革的重要環(huán)節(jié)。

 

　　一、我國預(yù)算會計(jì)核算基礎(chǔ)現(xiàn)狀

 

　　建國以來我國預(yù)算會計(jì)長期采用收付實(shí)現(xiàn)制基礎(chǔ)，計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下，這種模式為我國預(yù)算管理和核算發(fā)揮了舉足輕重的作用。1998年財(cái)政改革以后，行政單位都采用收付實(shí)現(xiàn)制，事業(yè)單位只有經(jīng)營業(yè)務(wù)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，其他業(yè)務(wù)仍采用收付實(shí)現(xiàn)制，所以我國目前預(yù)算會計(jì)的核算基礎(chǔ)仍為收付實(shí)現(xiàn)制。在市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，政府開始向服務(wù)型政府轉(zhuǎn)變，以收付實(shí)現(xiàn)制為主的行政事業(yè)單位會計(jì)核算制度暴露出諸多不完善之處，遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能滿足政府及其他信息使用者對會計(jì)核算、信息披露、績效評價(jià)、成本管理等方面的需求。

 

　　二、收付實(shí)現(xiàn)制核算基礎(chǔ)存在的問題

 

　　與權(quán)責(zé)發(fā)生制相比，收付實(shí)現(xiàn)制有許多不足之處：

 

　?。ㄒ唬┎荒芊从澄磥憩F(xiàn)金流，隱蔽了政府未來債務(wù)，不利于防范財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)

 

　　收付實(shí)現(xiàn)制是一種面向過去的確認(rèn)基礎(chǔ)，只能反映實(shí)際已發(fā)生現(xiàn)金流量的交易，對于應(yīng)付未付的國債利息、社會保障基金的未來負(fù)債和政府擔(dān)保等許多業(yè)已存在但尚未支付的政府債務(wù)如政府擔(dān)保、政府對某些事項(xiàng)的承諾等，無法全面體現(xiàn)。

 

　　（二）預(yù)算收支不配比，造成會計(jì)核算不實(shí)，財(cái)務(wù)成果易被操縱

 

　　收付實(shí)現(xiàn)制下，收入、費(fèi)用是按其款項(xiàng)實(shí)際收付的時(shí)間來確認(rèn)記賬的，它不考慮收支項(xiàng)目的配比性。特別是因跨年度支出而出現(xiàn)的結(jié)余不實(shí)的問題，使許多對決策有較大影響的信息無法提供給信息使用者。在收付實(shí)現(xiàn)制下，固定資產(chǎn)不計(jì)提折舊，會計(jì)信息中無法反映固定資產(chǎn)使用情況，不能真實(shí)地評價(jià)和反映政府和事業(yè)單位的經(jīng)濟(jì)資源使用情況，導(dǎo)致虛列資產(chǎn)價(jià)值，給管理層提供不實(shí)經(jīng)濟(jì)信息。

 

　?。ㄈ┎荒芴峁┩暾呢?cái)政會計(jì)信息，影響信息質(zhì)量，不利于公共資源的管理使用

 

　　在收付實(shí)現(xiàn)制核算基礎(chǔ)下，我國的預(yù)算會計(jì)體系提供預(yù)算報(bào)告主要是預(yù)算收支執(zhí)行情況的報(bào)告，側(cè)重于財(cái)政資金的收入、支出和結(jié)余，而非真正意義上完整的預(yù)算報(bào)告。預(yù)算外資金未包括在預(yù)算會計(jì)核算范圍內(nèi)，影響政府會計(jì)的信息質(zhì)量。

 

　?。ㄋ模┎荒苡行У胤治稣馁Y金運(yùn)用情況和效果，不利于評價(jià)政府績效

 

　　預(yù)算會計(jì)體系應(yīng)該能夠合理確定各政府部門和行政單位提供公共產(chǎn)品和服務(wù)的成本耗費(fèi)與效率水平，才能適應(yīng)開展績效預(yù)算管理的需要，收付實(shí)現(xiàn)制核算基礎(chǔ)下，會計(jì)信息僅能反映當(dāng)期的預(yù)算支出，無法反映政府公共管理的相關(guān)成本。

 

　　由于存在以上種種弊端，傳統(tǒng)的收付實(shí)現(xiàn)制預(yù)算會計(jì)核算基礎(chǔ)已不能滿足現(xiàn)階段我國行政管理的需要，而權(quán)責(zé)發(fā)生制能如實(shí)反映資產(chǎn)、負(fù)債、收入、支出等會計(jì)要素，實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制是提高預(yù)算會計(jì)信息質(zhì)量，全面反映財(cái)政、事業(yè)資金運(yùn)動(dòng)過程和考核工作業(yè)績的需要。世界上許多國家已在政府會計(jì)體系中引入了權(quán)責(zé)發(fā)生制，參考其他國家經(jīng)驗(yàn)，結(jié)合我國實(shí)際情況，對我國預(yù)算會計(jì)核算基礎(chǔ)進(jìn)行改革已是勢在必行。

 

　　三、其他國家預(yù)算會計(jì)核算基礎(chǔ)的改革經(jīng)驗(yàn)

 

　　上世紀(jì)八十年代以來，新西蘭、澳大利亞、加拿大及美國等國家開始政府會計(jì)核算基礎(chǔ)改革，在政府會計(jì)中不同程度的引入權(quán)責(zé)發(fā)生制。我國改革時(shí)可以考慮借鑒以下兩種改革方式：一是以新西蘭、澳大利亞為代表的徹底推進(jìn)方式，即對政府會計(jì)核算基礎(chǔ)直接由收付實(shí)現(xiàn)制改為完全的權(quán)責(zé)發(fā)生制。19世紀(jì)80年代，由于新西蘭財(cái)政和經(jīng)濟(jì)狀況惡化，新西蘭政府會計(jì)基礎(chǔ)開始由收付實(shí)現(xiàn)制向權(quán)責(zé)發(fā)生制轉(zhuǎn)化。先后通過了《國有企業(yè)法》、《財(cái)務(wù)報(bào)告法案》、《財(cái)政責(zé)任法案》等法律作為保證，逐步在政府會計(jì)和預(yù)算中實(shí)行了權(quán)責(zé)發(fā)生制。二是加拿大采用的分步到位方式，即完全收付實(shí)現(xiàn)制→修正的收付實(shí)現(xiàn)制→修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制→完全權(quán)責(zé)發(fā)生制。20世紀(jì)60年代，加拿大政府和各個(gè)部門都以收付實(shí)現(xiàn)制為會計(jì)基礎(chǔ)，70年代，各部門開始采用修正的收付實(shí)現(xiàn)制，80年代和90年代，政府整體部門開始采用修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制為會計(jì)基礎(chǔ)，從2001年4月1日起，所有政府部門和加拿大政府都開始以完全的權(quán)責(zé)發(fā)生制為會計(jì)基礎(chǔ)。

 

　　新西蘭和加拿大推行權(quán)責(zé)發(fā)生制會計(jì)基礎(chǔ)改革的效果得到了普遍肯定，這兩個(gè)國家改革后財(cái)政狀況得到了控制，財(cái)政支出明顯減少，政府工作效率有了顯著提高，提高了政府財(cái)政收支的透明度，政府資源得到有效評價(jià)和管理，也提高了政府防范風(fēng)險(xiǎn)的能力。

 

　　四、對我國預(yù)算會計(jì)收付實(shí)現(xiàn)制核算基礎(chǔ)改革的建議

 

　?。ㄒ唬┛梢钥紤]引入權(quán)責(zé)發(fā)生制與收付實(shí)現(xiàn)制相結(jié)合的混合核算基礎(chǔ)

 

　　從國外實(shí)踐看，已引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的國家中，沒有一個(gè)國家全面拋棄收付實(shí)現(xiàn)制的有關(guān)信息。權(quán)責(zé)發(fā)生制能夠全面反映政府的資產(chǎn)和負(fù)債，防范財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)，有利于科學(xué)做出經(jīng)濟(jì)決策，而收付實(shí)現(xiàn)制則能反映現(xiàn)金的流入、流出以及存量，以彌補(bǔ)權(quán)責(zé)發(fā)生制在披露現(xiàn)金流量信息方面的不足，以便幫助政府做出合理的財(cái)政收入政策以及確定債務(wù)規(guī)模，兩者結(jié)合，可以反映政府財(cái)務(wù)狀況的全貌。因此，引入權(quán)責(zé)發(fā)生制與收付實(shí)現(xiàn)制相結(jié)合的會計(jì)核算基礎(chǔ)，對于我國目前而言應(yīng)該是一種理性的選擇。

 

　?。ǘ┩晟葡鄳?yīng)的法律措施

 

　　改革預(yù)算會計(jì)核算需要有相應(yīng)的法律措施作保障，縱觀成功進(jìn)行預(yù)算體制改革的國家，在改革前均制訂了相關(guān)法律法規(guī)做為保障，新西蘭頒布了《公共財(cái)政法案》，澳大利亞頒布了《財(cái)務(wù)管理和會計(jì)責(zé)任法案》，英國頒布了《政府資源與賬戶法案》等。我國也應(yīng)修訂相應(yīng)的法律制度，包括預(yù)算相關(guān)法律及相關(guān)會計(jì)準(zhǔn)則，以保障預(yù)算會計(jì)改革的順利進(jìn)行。

 

　?。ㄈ橐霗?quán)責(zé)發(fā)生制做好必要的準(zhǔn)備

 

　　我國目前預(yù)算會計(jì)體系仍然存在著一些問題，在這些問題沒有得到解決以前強(qiáng)行轉(zhuǎn)變會計(jì)基礎(chǔ)是很冒險(xiǎn)的行為，所以應(yīng)先完善預(yù)算會計(jì)體系，再引入權(quán)責(zé)發(fā)生制。首先是應(yīng)把預(yù)算外資金納入預(yù)算體系并擴(kuò)大預(yù)算會計(jì)核算范圍。其次是人員和技術(shù)方面，做好政府會計(jì)工作人員培訓(xùn)工作，是順利改革的保證。再有是轉(zhuǎn)變觀念問題，只有市場經(jīng)濟(jì)觀念、服務(wù)型政府觀念深入人心，改革才能有明確的目標(biāo)、達(dá)到預(yù)期的效果。

 

　?。ㄋ模┖怂慊A(chǔ)改革應(yīng)該是先試點(diǎn)再逐步推進(jìn)的方式

 

　　我國地域廣大、政府機(jī)構(gòu)眾多，不同地區(qū)政府的具體情況千差萬別，同時(shí)引入權(quán)責(zé)發(fā)生制并不現(xiàn)實(shí)，應(yīng)該是先在不同省市選擇一些地區(qū)和部門進(jìn)行試點(diǎn)，先事業(yè)單位會計(jì)后政府會計(jì)，先個(gè)體后整體，先地方后中央的漸進(jìn)式轉(zhuǎn)變。在實(shí)施試點(diǎn)改革的過程中，還應(yīng)該同時(shí)編制權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實(shí)現(xiàn)制兩套政府財(cái)務(wù)報(bào)告，這樣既可以維持現(xiàn)有系統(tǒng)的正常運(yùn)作，又可以為全面引入權(quán)責(zé)發(fā)生制改革提供經(jīng)驗(yàn)。

 

 

　　當(dāng)前,在全球經(jīng)濟(jì)市場化、國際化、不斷提高的大背景下,我國預(yù)算改革已經(jīng)進(jìn)入關(guān)鍵階段,改革的重點(diǎn)要求政府建立公共透明的預(yù)算制度,政府預(yù)算提供完整、公正、全面、反映財(cái)務(wù)收支狀況的財(cái)務(wù)報(bào)告。要求政府預(yù)算報(bào)告和國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則相趨同。我國應(yīng)適時(shí)改革政府預(yù)算會計(jì)的收付實(shí)現(xiàn)制,逐步過渡到權(quán)責(zé)發(fā)生制。

 

　　一、現(xiàn)行收付實(shí)現(xiàn)制下的政府預(yù)算會計(jì)存在的問題。

 

　　收付實(shí)現(xiàn)制是以收到或支付現(xiàn)金作為確認(rèn)收入和費(fèi)用的依據(jù)。這種核算方式主要特征就是以當(dāng)年的現(xiàn)金收付為基礎(chǔ)確認(rèn)收支。當(dāng)年預(yù)算收入是以實(shí)際收到的收入來確認(rèn),當(dāng)年預(yù)算支出按實(shí)際支出來確認(rèn),這種核算方法已經(jīng)不適應(yīng)我國當(dāng)前經(jīng)濟(jì)和財(cái)政改革的需要。主要表現(xiàn)在:

 

　　(一)不能全面、客觀的反應(yīng)政府資產(chǎn)狀況。

 

　　政府部門增加的資產(chǎn)不管是流動(dòng)資產(chǎn)還是固定資產(chǎn),不管其使用年限都列入當(dāng)年支出,同時(shí),增加固定資產(chǎn)和固定基金。固定資產(chǎn)在使用期內(nèi)保持原值不變。不提取折舊,也不進(jìn)行成本核算。除非固定資產(chǎn)進(jìn)行清理,資產(chǎn)價(jià)值才能反映在賬面上,不利于國有資產(chǎn)的管理。再如,政府用結(jié)余資金購買國債按取得時(shí)的實(shí)際成本入賬,除非到期或賣出,其債券收益不在賬面反映,不能體現(xiàn)其公允價(jià)值,造成政府財(cái)務(wù)報(bào)告不能全面、客觀的反映政府資產(chǎn)的現(xiàn)狀。

 

　　(二)不能全面反應(yīng)映政府的負(fù)債。

 

　　隨著我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的不斷深入,政府負(fù)債問題越來越突出,以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)的預(yù)算會計(jì),財(cái)務(wù)報(bào)告上只能反映實(shí)際現(xiàn)金支出的部分,尚未用現(xiàn)金支付的政府債務(wù),財(cái)務(wù)報(bào)告則不能反應(yīng)。造成當(dāng)期實(shí)際已經(jīng)發(fā)生數(shù)和財(cái)務(wù)報(bào)告反應(yīng)數(shù)不相符,造成現(xiàn)任政府辦超政府財(cái)力的“政績工程”,“形象工程”,致使政府的負(fù)債得不到及時(shí)的反映,形成欠發(fā)工資、糧食虧損掛賬,社保基金缺口等政府債務(wù)的延續(xù)。

 

　　(三)政府財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告失真,不能全面反映政府財(cái)務(wù)收支狀況,造成政府決策失誤。

 

　　由于收付實(shí)現(xiàn)制按收付款項(xiàng)的時(shí)間作為記賬的依據(jù)勢必造成權(quán)利和義務(wù)不同步、往往形成當(dāng)年要承擔(dān)的支出,沒有在當(dāng)年支出中體現(xiàn)。當(dāng)年已實(shí)現(xiàn)的其它收入,沒有在當(dāng)年其它收入中體現(xiàn)如:利息支出,政府支付的社保金。一方面虛增了可支配財(cái)力,另一方面,政府待支付款項(xiàng)沒有在賬面顯現(xiàn),再如,有價(jià)證券及銀行利息收入,都與賬面反映不同步。這種情況往往給決策者提供不實(shí)的會計(jì)信息,造成政府決策失誤。

 

　　(四)預(yù)算會計(jì)核算的一般原則難以保證

 

　　收付實(shí)現(xiàn)制是以現(xiàn)金收付為核算的標(biāo)準(zhǔn),不是根據(jù)業(yè)務(wù)發(fā)生的實(shí)際情況進(jìn)行應(yīng)收應(yīng)付的,因此,造成收付實(shí)現(xiàn)制核算下的政府預(yù)算提供的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)缺乏充分的可比性。不同部門會計(jì)指標(biāo)相互可比性較差,造成政府部門業(yè)績不明,不利于提高政府效率,其核算真實(shí)性、有用性、及時(shí)性、清晰性得不到保證。

 

　　(五)不適應(yīng)當(dāng)前預(yù)算改革的需要。

 

　　目前,我國預(yù)算管理改革不斷深入,部門預(yù)算編制改革,政府采購,國庫集中支付等制度相繼出臺,這些新舉措有力的保障推動(dòng)了預(yù)算改革,同時(shí),也需要相應(yīng)的會計(jì)制度配套。但是由于收付實(shí)現(xiàn)制本身的局限,帶來了一些急需解決的問題。如:部門預(yù)算改革需按部門分項(xiàng)目核算,如果一些項(xiàng)目當(dāng)年無法支出,按收付實(shí)現(xiàn)制就形成當(dāng)年結(jié)余,造成財(cái)政結(jié)余資金虛增。同樣政府采購,如果采購和支款時(shí)間不一,一方面資產(chǎn)增加,而另一方面賬面沒有反映增加的負(fù)債,導(dǎo)致賬實(shí)不符。不適應(yīng)當(dāng)前建立公共透明的政府預(yù)算體制的改革要求。

 

　　二、政府預(yù)算會計(jì)改革的思路和相應(yīng)的措施建議。

 

　　(一)改革思路

 

　　為適應(yīng)社會主義市場經(jīng)濟(jì),發(fā)展和建立公共透明和世界接軌的政府預(yù)算制度,是我國預(yù)算管理制度改革的重點(diǎn),而政府會計(jì)改革的基本思路應(yīng)是在收付實(shí)現(xiàn)制的基礎(chǔ)上適時(shí)引入權(quán)責(zé)發(fā)生制。權(quán)責(zé)發(fā)生制是指在確認(rèn)收入和費(fèi)用時(shí)按權(quán)責(zé)是否發(fā)生來確認(rèn),而不論款項(xiàng)是否收付。權(quán)責(zé)發(fā)生制與收付實(shí)現(xiàn)制相比,有利于準(zhǔn)確確定收入和費(fèi)用的歸屬期,有利于收入和費(fèi)用的配比。有利于客觀填報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表。有利于建立公共透明和世界接軌的政府預(yù)算會計(jì)制度。

 

　　(二)改革措施建議。

 

　　1、盡快修改、完善預(yù)算法,政府預(yù)算適時(shí)引入權(quán)責(zé)發(fā)生制尤為重要

 

　　在市場經(jīng)濟(jì)體制下,市場在資源配置中發(fā)揮基礎(chǔ)性作用,政府更多的是執(zhí)行社會管理者的職能,政府財(cái)政收入主要來源于多種所有制形成的企業(yè)和廣大居民依法繳納的稅款。企業(yè)和居民作為財(cái)政收入的主要提供者,在依法納稅的同時(shí),必然要求政府擔(dān)負(fù)起提供公共物品和服務(wù)的責(zé)任。為企業(yè)營造良好的市場環(huán)境,為居民個(gè)人提供更好的公共服務(wù),監(jiān)督政府用納稅人的錢提供的公共服務(wù)是否合理有效,是否節(jié)約,是否能謀求最大化的福利。政府財(cái)政活動(dòng)是否真實(shí)客觀。勢必要求政府預(yù)算提供正確、及時(shí)、完整、反映財(cái)務(wù)收支狀況的財(cái)務(wù)報(bào)告。因此,我國應(yīng)盡快修改、完善預(yù)算法,國家預(yù)算適時(shí)引入權(quán)責(zé)發(fā)生制是十分必要的。筆者認(rèn)為引入權(quán)責(zé)發(fā)生制應(yīng)從以下幾個(gè)方面進(jìn)行:

 

　　(1)對固定資產(chǎn)提取折舊,進(jìn)行成本核算。

 

　　(2)政府的預(yù)算收入應(yīng)當(dāng)與企業(yè)的應(yīng)付稅金相互協(xié)調(diào)。

 

　　(3)預(yù)算支出應(yīng)采用應(yīng)計(jì)制。

 

　　(4)政府工資制度應(yīng)引入成本核算制度。

 

　　(5)對于政府部門與企業(yè)的共性業(yè)務(wù),可直接采用企業(yè)會準(zhǔn)則執(zhí)行,并就政府部門如何應(yīng)用這些準(zhǔn)則作出必要解釋。

 

　　(6)對現(xiàn)行會計(jì)準(zhǔn)測中個(gè)別準(zhǔn)則,不適合政府部門業(yè)務(wù)活動(dòng)特點(diǎn)的規(guī)定,進(jìn)行補(bǔ)充、調(diào)整和說明。

 

　　(7)盡快研究出臺權(quán)責(zé)發(fā)生制下的政府預(yù)算財(cái)務(wù)報(bào)告編制方法。正確、及時(shí)、完整的向納銳人提供財(cái)務(wù)信息報(bào)告,以便他們對政府預(yù)算執(zhí)行的監(jiān)督。

 

　　2、政府預(yù)算改革與我國政府預(yù)算形式改革同步

 

　　長期以來計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下,我國的政府預(yù)算都采用的是單一式預(yù)算的形式,在這種形式下只有一種預(yù)算形式即政府的公共財(cái)政預(yù)算。隨著我國市場經(jīng)濟(jì)的不斷深化發(fā)展,單一的政府預(yù)算形式產(chǎn)生的問題越來越多,必須盡快實(shí)行復(fù)式預(yù)算,建立一個(gè)由政府公共預(yù)算和國有資產(chǎn)經(jīng)營預(yù)算、社會保障預(yù)算和其他預(yù)算組成的新的復(fù)式預(yù)算體制,以適應(yīng)政府預(yù)算改革在收付實(shí)現(xiàn)制的基礎(chǔ)上適時(shí)引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的需要。

 

　　3、政府預(yù)算改革應(yīng)與我國國家預(yù)算發(fā)展?fàn)顩r相適應(yīng)。

 

　　現(xiàn)在,我國正處于社會主義初級階段,我國預(yù)算會計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)告的重心是預(yù)算執(zhí)行結(jié)果,目前,能提供的也就是預(yù)算執(zhí)行結(jié)果。對于政府負(fù)債,準(zhǔn)確核定的地方可用財(cái)力,需另外計(jì)算統(tǒng)計(jì),財(cái)務(wù)報(bào)告沒能體現(xiàn)政府預(yù)算管理的業(yè)績和政府的工作效率,不能全口徑反映預(yù)算結(jié)果。未能對或有負(fù)債實(shí)施有效監(jiān)控,鑒于目前的政府預(yù)算的狀況,國家預(yù)算必須適時(shí)引入權(quán)責(zé)發(fā)生制,全面、客觀的反映政府預(yù)算執(zhí)行情況。另外,我國已加入了WTO,與國際間接觸不斷增加。政府部門也不例外,只有逐步實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制,相互間財(cái)政收支數(shù)量才有可比性,才能與世界接軌。由此可見,我國政府會計(jì)改革應(yīng)結(jié)合本國國情,考慮本國政府部門業(yè)務(wù)特點(diǎn),循序漸進(jìn)的推進(jìn)。

 

　　4、政府預(yù)算改革應(yīng)借鑒國際先進(jìn)經(jīng)驗(yàn),為政府財(cái)務(wù)報(bào)告國際趨同做準(zhǔn)備

 

　　在全球經(jīng)濟(jì)市場化、國際化、不斷提高的大背景下,英國、新西蘭、澳大利亞、美國、加拿大等西方國家近年來所執(zhí)行的政府會計(jì)改革都是由傳統(tǒng)的收付實(shí)現(xiàn)制會計(jì)逐步轉(zhuǎn)向權(quán)責(zé)發(fā)生制過渡的基本趨勢,以達(dá)到提高財(cái)政透明度,按照國際通行標(biāo)準(zhǔn)提供政府會計(jì)信息。以英國為例,2001~2002年財(cái)政年度,英國首次在中央政府部門預(yù)算中采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。2008年4月1日起英國中央政府開始以國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則為基礎(chǔ)編制預(yù)算和財(cái)務(wù)報(bào)告。目前,各國在進(jìn)行公共部門會計(jì)改革中參考和借鑒的國際會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)主要有國際公共部門會計(jì)準(zhǔn)則委員會制定的國際公共部門準(zhǔn)則和國際會計(jì)準(zhǔn)則理事會制定的國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則,我國進(jìn)行政府會計(jì)改革,也應(yīng)對國際公共部門會計(jì)準(zhǔn)則,國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則等國際會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行深入研究,借鑒其中的可取部分加以利用,為政府財(cái)務(wù)報(bào)告國際趨同做準(zhǔn)備。

 

　　5、政府會計(jì)改革應(yīng)當(dāng)穩(wěn)步推行

 

　　近幾年來,我國財(cái)政管理制度進(jìn)行了重大改革,使財(cái)政工作進(jìn)一步規(guī)范、公開和透明,有利于財(cái)政,財(cái)務(wù)信息的正確反映,有利于政府對經(jīng)濟(jì)的決策。如建立科學(xué)規(guī)范的部門預(yù)算制度,推行國庫單一帳戶體系,實(shí)行政府采購制度,改進(jìn)會計(jì)核算和報(bào)告體系等。這些措施的出臺,有力的推動(dòng)了改革的進(jìn)程,鑒于目前政府預(yù)算由收付實(shí)現(xiàn)制向權(quán)責(zé)發(fā)生制過渡要經(jīng)歷一定的過程,需要我國政府組織專家學(xué)者進(jìn)行深入研究,選擇世界各國先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)加以借鑒和吸收,我國只有適時(shí)研究出臺國家預(yù)算改革方案,選擇性的在不同范圍,不同層次的政府機(jī)構(gòu)內(nèi)引入權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行試點(diǎn),待積累了經(jīng)驗(yàn)后,再全面擴(kuò)廣,只有這樣國家預(yù)算才能使財(cái)政工作進(jìn)一步規(guī)范、進(jìn)一步公開、透明,財(cái)政信息,才有利于政府對經(jīng)濟(jì)的決策和財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的防范。為適應(yīng)新的改革需要、完善和改進(jìn)預(yù)算會計(jì)制度適時(shí)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制,具有現(xiàn)實(shí)指導(dǎo)意義。

 

　　其意義有四:

 

　　(1)正確、及時(shí)、完整反映政府財(cái)政會計(jì)信息,適應(yīng)財(cái)政改革需要。

 

　　(2)有效制止政府不利行為,使各種政府債務(wù)公開化,透明化、對各級政府部門具有一定的約束力,防止超財(cái)力上“形象工程”、“政績工程”,對財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)起到預(yù)防作用。

 

　　(3)為政府建立績效評價(jià)體系提供平臺,有利于政府效率的不斷提高。

 

　　(4)有利于國際財(cái)務(wù)報(bào)告相趨同,和世界接軌。

 

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