分公司注冊(cè)納稅
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分公司與子公司應(yīng)如何納稅?
一、分公司與子公司的權(quán)衡
《公司法》第十四條規(guī)定：“子公司具有法人資格，依法獨(dú)立承擔(dān)民事責(zé)任;分公司不具有法人資格，其民事責(zé)任由公司承擔(dān)。”企業(yè)設(shè)立分支機(jī)構(gòu)，使其不具有法人資格，且不實(shí)行獨(dú)立核算，則可由總公司匯總繳納企業(yè)所得稅。這樣可以實(shí)現(xiàn)總公司調(diào)節(jié)盈虧，合理減輕企業(yè)所得稅的負(fù)擔(dān)。當(dāng)然，在設(shè)置分支機(jī)構(gòu)時(shí)有三個(gè)因素應(yīng)當(dāng)綜合考慮：
首先是分支機(jī)構(gòu)的盈虧情況，當(dāng)總公司盈利，新設(shè)置的分支機(jī)構(gòu)可能出現(xiàn)虧損時(shí)，應(yīng)當(dāng)選擇總分公司模式。根據(jù)稅法規(guī)定，分公司是非獨(dú)立納稅人，其虧損可以由總公司的利潤(rùn)彌補(bǔ);如果設(shè)立子公司，子公司是獨(dú)立納稅人，其虧損只能由以后年度實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)彌補(bǔ)，且總公司不能彌補(bǔ)子公司的虧損，也不得沖減對(duì)子公司投資的投資成本。
當(dāng)總機(jī)構(gòu)虧損，新設(shè)置的分支機(jī)構(gòu)可能盈利時(shí)，應(yīng)當(dāng)選擇母子公司模式;子公司不需要承擔(dān)母公司的虧損，可以自我積累資金求得發(fā)展，總公司可以把其效益好的資產(chǎn)轉(zhuǎn)移給子公司，把不良資產(chǎn)處理掉。
其次是享受稅收優(yōu)惠的情況，按照稅法規(guī)定，當(dāng)總機(jī)構(gòu)享受稅收優(yōu)惠而分支機(jī)構(gòu)不享受優(yōu)惠時(shí)，可以選擇總分公司模式，使分支機(jī)構(gòu)也享受稅收優(yōu)惠待遇。如果分公司所在地有稅收優(yōu)惠政策，則當(dāng)分公司開(kāi)始盈利后，可以變更注冊(cè)分公司為子公司，享受當(dāng)?shù)氐亩愂諆?yōu)惠政策，這樣會(huì)收到較好的納稅效果。
再次是分支機(jī)構(gòu)的利潤(rùn)分配形式及風(fēng)險(xiǎn)責(zé)任問(wèn)題，分支機(jī)構(gòu)由于不具有獨(dú)立法人資格，所以不利于進(jìn)行獨(dú)立的利潤(rùn)分配。同時(shí)，分支機(jī)構(gòu)如果有風(fēng)險(xiǎn)及相關(guān)法律責(zé)任，可能會(huì)牽連到總公司，而子公司則沒(méi)有這種擔(dān)憂。
二、分公司與子公司的選擇
根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈跨地區(qū)經(jīng)營(yíng)匯總納稅企業(yè)所得稅征收管理暫行辦法〉的通知》(國(guó)稅發(fā)〔2008〕28號(hào))規(guī)定：企業(yè)實(shí)行“統(tǒng)一計(jì)算、分級(jí)管理、就地預(yù)繳、匯總清算、財(cái)政調(diào)庫(kù)”的企業(yè)所得稅征收管理辦法。即企業(yè)總機(jī)構(gòu)統(tǒng)一計(jì)算包括企業(yè)所屬各個(gè)不具有法人資格的營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所在內(nèi)的全部應(yīng)納稅所得額、應(yīng)納稅額。但總機(jī)構(gòu)、分支機(jī)構(gòu)所在地的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)都有對(duì)當(dāng)?shù)貦C(jī)構(gòu)進(jìn)行企業(yè)所得稅管理的責(zé)任，總機(jī)構(gòu)和分支機(jī)構(gòu)應(yīng)分別接受機(jī)構(gòu)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)的管理。在每個(gè)納稅期間，總機(jī)構(gòu)、分支機(jī)構(gòu)應(yīng)分月或分季分別向所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)預(yù)繳企業(yè)所得稅。等年度終了后，總機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)進(jìn)行企業(yè)所得稅的年度匯算清繳，統(tǒng)一計(jì)算企業(yè)的年度應(yīng)納所得稅額，抵減總機(jī)構(gòu)、分支機(jī)構(gòu)當(dāng)年已就地分期預(yù)繳的企業(yè)所得稅款后，多退少補(bǔ)稅款。這樣，就為分支機(jī)構(gòu)合理節(jié)稅提供了政策依據(jù)和保障。
當(dāng)企業(yè)設(shè)立分支機(jī)構(gòu)時(shí)，由于設(shè)立初期分支機(jī)構(gòu)面臨高昂的成本支出，所以虧損的概率較高，通常采用分公司的形式較為合適，可以享受和總部收益盈虧互抵的好處。經(jīng)過(guò)兩三年的經(jīng)營(yíng)期間，分公司開(kāi)始轉(zhuǎn)虧為盈時(shí)，再把分公司變更注冊(cè)為子公司，這樣可以降低分支機(jī)構(gòu)對(duì)總機(jī)構(gòu)的法律影響。
三、八類分支機(jī)構(gòu)不需要就地預(yù)繳所得稅
根據(jù)財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局、中國(guó)人民銀行關(guān)于印發(fā)《跨省市總分機(jī)構(gòu)企業(yè)所得稅分配及預(yù)算管理暫行辦法》的通知(財(cái)預(yù)200810號(hào))等相關(guān)文件規(guī)定，以下八類分支機(jī)構(gòu)不需要就地預(yù)繳企業(yè)所得稅，這為總部和分公司匯總納稅提供了更為優(yōu)越的條件，可以更好地享受總分機(jī)構(gòu)匯總納稅政策，避免了因分公司就地預(yù)繳企業(yè)所得稅而造成貨幣時(shí)間價(jià)值的損失，這八類企業(yè)是：
1、垂直管理的中央類企業(yè)，其分支機(jī)構(gòu)不需要就地預(yù)繳企業(yè)所得稅。如中國(guó)銀行股份有限公司、國(guó)家開(kāi)發(fā)銀行、中央?yún)R金投資有限責(zé)任公司、中國(guó)石油天然氣股份有限公司等繳納所得稅未納入中央和地方分享范圍的企業(yè)。
2、三級(jí)及以下分支機(jī)構(gòu)不就地預(yù)繳企業(yè)所得稅，其經(jīng)營(yíng)收入、職工工資和資產(chǎn)總額統(tǒng)一計(jì)入二級(jí)分支機(jī)構(gòu)。
3、分支機(jī)構(gòu)不具有獨(dú)立生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的職能部門(mén)時(shí)，該不具有獨(dú)立生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的職能部門(mén)不就地預(yù)繳企業(yè)所得稅。如果分支機(jī)構(gòu)具有獨(dú)立生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的職能部門(mén)，但其經(jīng)營(yíng)收入、職工工資和資產(chǎn)總額與管理職能部門(mén)不能分開(kāi)核算的，則該獨(dú)立生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)部門(mén)也不得視同一個(gè)分支機(jī)構(gòu)，其企業(yè)所得稅允許和總部匯總繳納，而不需要就地預(yù)繳企業(yè)所得稅。
4、不具有主體生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)職能，且在當(dāng)?shù)夭焕U納增值稅、營(yíng)業(yè)稅的產(chǎn)品售后服務(wù)、內(nèi)部研發(fā)、倉(cāng)儲(chǔ)等企業(yè)內(nèi)部輔助性的二級(jí)及以下分支機(jī)構(gòu)，不就地預(yù)繳企業(yè)所得稅。
5、上年度認(rèn)定為小型微利企業(yè)的，其分支機(jī)構(gòu)不就地預(yù)繳企業(yè)所得稅。
6、新設(shè)立的分支機(jī)構(gòu)，設(shè)立當(dāng)年不就地預(yù)繳企業(yè)所得稅。
7、撤銷的分支機(jī)構(gòu)，撤銷當(dāng)年剩余期限內(nèi)應(yīng)分?jǐn)偟钠髽I(yè)所得稅款由總機(jī)構(gòu)繳入中央國(guó)庫(kù)。
8、企業(yè)在中國(guó)境外設(shè)立的不具有法人資格的營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)，不就地預(yù)繳企業(yè)所得稅。
分公司納稅籌劃的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)
納稅籌劃是指正確、主動(dòng)運(yùn)用稅法對(duì)企業(yè)進(jìn)行管理的行為，它既符合企業(yè)價(jià)值最大化目標(biāo)，也是一項(xiàng)重要的財(cái)務(wù)管理活動(dòng);納稅籌劃的方法有避稅、節(jié)稅和稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁。在給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的同時(shí)，納稅籌劃也蘊(yùn)涵著稅務(wù)籌劃失敗的風(fēng)險(xiǎn)。分公司除了根據(jù)屬地原則要在當(dāng)?shù)丶{稅外，還要把利潤(rùn)匯總到總公司納稅，加劇了分公司納稅籌劃的難度和復(fù)雜性。如果不關(guān)注這種風(fēng)險(xiǎn)，分公司不但享受不到納稅籌劃的好處，還可能給總公司帶來(lái)?yè)p失。
納稅籌劃的風(fēng)險(xiǎn)就是公司納稅籌劃目標(biāo)不能實(shí)現(xiàn)的可能性。由于國(guó)家政策法規(guī)的多變、稅務(wù)部門(mén)的認(rèn)定、公司的財(cái)務(wù)人員的素質(zhì)高低以及內(nèi)外部環(huán)境的變化等各種原因致使納稅籌劃方案的實(shí)現(xiàn)充滿著變數(shù)。納稅籌劃的風(fēng)險(xiǎn)主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：
一、國(guó)家政策法規(guī)引起的納稅籌劃風(fēng)險(xiǎn)
這方面的風(fēng)險(xiǎn)包括納稅籌劃人對(duì)國(guó)家政策法規(guī)理解不透造成的風(fēng)險(xiǎn)、國(guó)家政策法規(guī)變化帶來(lái)的風(fēng)險(xiǎn)和政策法規(guī)不完善帶來(lái)的風(fēng)險(xiǎn)。納稅籌劃人對(duì)國(guó)家政策法規(guī)研究不深、把握不準(zhǔn)導(dǎo)致納稅籌劃依據(jù)與實(shí)際法律規(guī)定南轅北轍，將會(huì)致使納稅籌劃失敗。如某珠寶公司將購(gòu)進(jìn)的珠寶玉石經(jīng)過(guò)簡(jiǎn)單加工或鑲嵌后零售出去，2000年10月份該公司發(fā)生從商業(yè)企業(yè)購(gòu)進(jìn)價(jià)值100萬(wàn)元的珠寶玉石。當(dāng)月月初庫(kù)存的外購(gòu)珠寶玉石價(jià)值25萬(wàn)元，月末庫(kù)存外購(gòu)珠寶玉石價(jià)值為45萬(wàn)元。該公司當(dāng)月銷售珠寶玉石120萬(wàn)元，貨款已全部收訖。當(dāng)月末該公司財(cái)務(wù)人員計(jì)算出應(yīng)納消費(fèi)稅稅款是4萬(wàn)元[20×10%-(100+25-45)×10%]，但稅務(wù)機(jī)關(guān)審核后確認(rèn)為該公司當(dāng)月應(yīng)繳納消費(fèi)稅12萬(wàn)元。因?yàn)楦鶕?jù)稅法規(guī)定，允許扣除已納消費(fèi)稅的應(yīng)稅消費(fèi)品僅限于從工業(yè)企業(yè)購(gòu)進(jìn)。公司在運(yùn)用稅法條款時(shí)不了解這一政策，致使比預(yù)期多納稅8萬(wàn)元。國(guó)家政策法規(guī)變化帶來(lái)的風(fēng)險(xiǎn)是由于公司按照原來(lái)法律法規(guī)設(shè)計(jì)的納稅籌劃方案因?yàn)樾路烧叩淖兏鲝U，或者因?yàn)闀r(shí)效性沒(méi)有及時(shí)調(diào)整而不被稅務(wù)部門(mén)認(rèn)可。政策法規(guī)不完善帶來(lái)的風(fēng)險(xiǎn)是指對(duì)稅法企圖包括但由于這樣或那樣的理由而未能包括的范圍、內(nèi)容和實(shí)施細(xì)則不細(xì)等漏洞空白加以利用所帶來(lái)的風(fēng)險(xiǎn)，如納稅人定義上的可變通性、課稅對(duì)象金額上的可調(diào)整性、稅制上的差別性、起征點(diǎn)的存在、稅率在不同地區(qū)的差異性、稅收負(fù)擔(dān)沉重、稅收制度的模糊性規(guī)定等可能誘發(fā)納稅籌劃，而這種納稅籌劃不被稅務(wù)部門(mén)認(rèn)同，從而引起納稅籌劃效果的不確定性。
二、分公司自身原因引起的納稅籌劃風(fēng)險(xiǎn)
分公司自身原因引起的納稅籌劃風(fēng)險(xiǎn)主要包括：第一，由于公司財(cái)務(wù)人員在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、金融、法規(guī)等各方面掌握知識(shí)和技能不扎實(shí)、不全面、不精通，致使稅務(wù)部門(mén)認(rèn)可的大部分避稅、節(jié)稅和稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁等納稅籌劃方法不能運(yùn)用，不能拿出穩(wěn)妥可靠的納稅籌劃方案，不能為公司最大利益服務(wù)。第二，只顧納稅籌化，不顧財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。如因顧及負(fù)債利息可以在稅前扣除享受減稅的好處而忘記負(fù)債過(guò)多會(huì)招致到期不能支付本息、引起多種訴訟甚或破產(chǎn)清算。第三，忽略納稅籌劃只是公司一種理財(cái)手段，并不是唯一目標(biāo)。如果有更大公司目標(biāo)，并且與納稅籌劃相沖突，完全可以犧牲納稅籌劃方案。如某公司可采用加速折舊方法計(jì)提折舊，但是公司想在二級(jí)市場(chǎng)配股融資，如果繼續(xù)采用加速折舊方法計(jì)提折舊;利潤(rùn)是1億元，達(dá)不到配股要求的凈資產(chǎn)收益率三年平均10%、每年在696以上的條件。如果采用直線折舊方法，利潤(rùn)則為2億元，凈資產(chǎn)收益率就可以達(dá)到配股條件。按照10配3股，12億總股本，每股配股價(jià)4元計(jì)算，公司就可以融集14，4億元的資金。對(duì)于多交3300萬(wàn)元的所得稅而言，還不到14.4億元的零頭，稅務(wù)部門(mén)也樂(lè)于接受，犧牲納稅籌劃方案也就是情理之中的事了。第四，不講究成本效益原則，盲目納稅籌劃。如某個(gè)大的分公司一年要交各種稅款共計(jì)24億元，這時(shí)就很有必要好好策劃一下;對(duì)于一年只交一兩千元定額稅收的小企業(yè)來(lái)說(shuō)，就沒(méi)有必要進(jìn)行納稅籌劃了，因?yàn)榛I劃成本很可能大于籌劃收益。第五，避稅的特點(diǎn)是非違法性、有規(guī)則性、前期策劃性和后期的低風(fēng)險(xiǎn)性，因此在理解稅法條款和實(shí)施細(xì)則的應(yīng)用上企業(yè)與稅務(wù)部門(mén)、總公司很容易產(chǎn)生分歧，加上我國(guó)納稅籌劃涉及各稅法及實(shí)施細(xì)則、具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)佑?jì)?、證券法;公司法、借貸法和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等，不僅法規(guī)內(nèi)容存在著很多模糊之處，而且財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)規(guī)定和稅務(wù)法規(guī)之間也有一些沖突或摩擦，即使是專業(yè)人士有時(shí)都難以準(zhǔn)確把握，致使納稅籌劃方案不能實(shí)施或拖延木舉。總公司在專業(yè)人才、國(guó)家政策法規(guī)的解讀、戰(zhàn)略戰(zhàn)術(shù)把握等方面都具有優(yōu)勢(shì)，分公司應(yīng)經(jīng)常向總公司匯報(bào)請(qǐng)示，取得總公司的把關(guān)、指導(dǎo)和支持，有利于納稅籌劃目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。
三、稅務(wù)部門(mén)不認(rèn)可公司納稅籌劃方案的風(fēng)險(xiǎn)
節(jié)稅和稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁一般是合法行為，相對(duì)來(lái)說(shuō)后期是無(wú)風(fēng)險(xiǎn)的。但是避稅依據(jù)是“非不應(yīng)該”和“非不允許”，到底合法不合法需要稅務(wù)行政執(zhí)法部門(mén)的確認(rèn)。在確認(rèn)時(shí)，客觀上存在著稅務(wù)行政執(zhí)法偏差從而產(chǎn)生稅收籌劃失敗的風(fēng)險(xiǎn)。因?yàn)槲覈?guó)稅法常留有一定的彈性空間，加之稅務(wù)機(jī)關(guān)擁有自由裁量權(quán)和稅務(wù)行政執(zhí)法人員的素質(zhì)又參差不齊，客觀上為稅收政策執(zhí)行偏差提供了可能性。即使是合法的稅收籌劃行為，結(jié)果也可能因稅務(wù)機(jī)關(guān)為了完成征稅任務(wù)，依據(jù)稅收的強(qiáng)制性、無(wú)償性和固定性，先入為主地認(rèn)為公司納稅籌劃是惡意避稅、偷稅和漏稅，從而導(dǎo)致稅收籌劃方案未被審核認(rèn)定就已經(jīng)被判死刑。
對(duì)于分公司而言，如何防范納稅籌劃風(fēng)險(xiǎn)至關(guān)重要。在實(shí)踐中可采取以下幾種防范對(duì)策：不斷認(rèn)真學(xué)習(xí)國(guó)內(nèi)外服務(wù)法律法規(guī)，及時(shí)了解相關(guān)政策變化，做到與時(shí)俱進(jìn);不斷認(rèn)真學(xué)習(xí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)知識(shí)和專業(yè)技能，及時(shí)掌握新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)制度規(guī)范，做到業(yè)務(wù)精湛;經(jīng)常與稅務(wù)部門(mén)和總公司溝通匯報(bào)，及時(shí)摸清稅收征收條例的變化趨勢(shì)和納稅籌劃新動(dòng)向，做到知己知彼;當(dāng)分公司內(nèi)外部環(huán)境發(fā)生變化時(shí)，及時(shí)調(diào)整納稅籌劃方案
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