謹(jǐn)慎性原則在會(huì)計(jì)中的應(yīng)用研究

[摘要]謹(jǐn)慎性原則要求企業(yè)在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí),應(yīng)當(dāng)遵循謹(jǐn)慎性原則的要求,不得多計(jì)資產(chǎn)或收益、少計(jì)負(fù)債或費(fèi)用,但不得設(shè)置秘密設(shè)備。它屬于會(huì)計(jì)核算的起修正作用的一般原則。本文對(duì)謹(jǐn)慎性原則在我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中的應(yīng)用進(jìn)行了探討,并對(duì)其正確運(yùn)用提出了幾點(diǎn)建議。
　　[關(guān)鍵詞]謹(jǐn)慎性原則 確認(rèn) 利益相關(guān)者
　　
　　一、謹(jǐn)慎性原則的定義
　　
　　謹(jǐn)慎性原則是指企業(yè)對(duì)交易或者事項(xiàng)進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告時(shí)要保持應(yīng)有的謹(jǐn)慎,不應(yīng)高估資產(chǎn)或者收益、低估負(fù)債或者費(fèi)用。
　　
　　二、謹(jǐn)慎性原則在我國(guó)會(huì)計(jì)中的具體運(yùn)用
　　
　　1.謹(jǐn)慎性原則在《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則2006》中的應(yīng)用
　　(1)無(wú)形資產(chǎn)的確認(rèn)
　　準(zhǔn)則第6號(hào)《無(wú)形資產(chǎn)》規(guī)定:對(duì)企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項(xiàng)目的支出,應(yīng)當(dāng)區(qū)分研究階段支出和開發(fā)階段支出,其中開發(fā)階段的支出同時(shí)滿足五個(gè)條件時(shí)才能確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn),充分體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則。當(dāng)無(wú)形資產(chǎn)預(yù)期不能為企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益時(shí),企業(yè)應(yīng)將該無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值予以轉(zhuǎn)銷。
　　(2)收入的確認(rèn)
　　收入準(zhǔn)則對(duì)商品銷售收入的確定規(guī)定了以下五個(gè)條件:①企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購(gòu)貨方。②企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán),也沒有對(duì)已售出的商品實(shí)施控制。③與交易相關(guān)經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)。④收入的金額能夠可靠地計(jì)量。⑤相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠地計(jì)量。以上五條件必須同時(shí)滿足,才能確認(rèn)收入,任何一條件沒有滿足,即使收到貨款也不確認(rèn)收入,即不能隨意確認(rèn)收入。這充分體現(xiàn)了會(huì)計(jì)核算的謹(jǐn)慎性原則。
　　(3)計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備
　　謹(jǐn)慎性原則是對(duì)歷史性計(jì)價(jià)原則的修正。根據(jù)歷史性計(jì)價(jià)原則,雖然可能會(huì)存在記賬簡(jiǎn)單和驗(yàn)證性等優(yōu)點(diǎn),但是隨著通貨膨脹會(huì)計(jì)的出現(xiàn)和金融交易等業(yè)務(wù)的出現(xiàn),歷史成本計(jì)價(jià)原則已不能完全滿足會(huì)計(jì)信息相關(guān)性的需要,所以要求企業(yè)應(yīng)當(dāng)定期對(duì)資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備,既是謹(jǐn)慎性原則的體現(xiàn),又是企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的需要。新準(zhǔn)則中資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提基本上包括了資產(chǎn)負(fù)債表上的所有非現(xiàn)金類資產(chǎn),不僅規(guī)定計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、商譽(yù)、金融資產(chǎn)減值準(zhǔn)備等,還把資產(chǎn)組計(jì)提減值準(zhǔn)備。而且,明確規(guī)定長(zhǎng)期資產(chǎn)減值準(zhǔn)備一經(jīng)計(jì)提不得沖回,避免了企業(yè)用此準(zhǔn)則調(diào)節(jié)利潤(rùn)。
　　(4)加速折舊
　　企業(yè)在核算固定資產(chǎn)時(shí),明確了可以采用加速折舊方法計(jì)提折舊。在加速折舊法下,每年折舊與修理費(fèi)用的總和比采用平均年限法平穩(wěn),防止高估資產(chǎn)低估費(fèi)用,體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則。因此允許一些行業(yè)、一些企業(yè)根據(jù)實(shí)際情況,采用雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法進(jìn)行加速折舊。
　　(5)或有事項(xiàng)的處理
　　《或有事項(xiàng)》準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)在符合條件的情況下,可預(yù)計(jì)可能發(fā)生的負(fù)債而不預(yù)計(jì)可能發(fā)生的或有資產(chǎn)。對(duì)于債務(wù)重組中涉及的或有支出,債務(wù)人確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債,而對(duì)于或有收益,債權(quán)人則不應(yīng)確認(rèn)為資產(chǎn),只能在表外予以披露。
　　2.謹(jǐn)慎性原則在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中的運(yùn)用情況
　　從我國(guó)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中的運(yùn)用看,主要呈現(xiàn)出以下幾種情況。
　　第一,某些上市公司基于保盈利、保配股資格的需要,無(wú)視企業(yè)現(xiàn)狀,濫用謹(jǐn)慎性原則,甚至將各種“準(zhǔn)備”的計(jì)提與年度間的轉(zhuǎn)移作為新的粉飾手段。減值準(zhǔn)備的計(jì)提為上市公司美化資產(chǎn)和操縱利潤(rùn)提供了機(jī)會(huì)。通過(guò)多提或少提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備達(dá)到調(diào)節(jié)利潤(rùn)和資產(chǎn)凈值,以達(dá)到募集資金的條件或免予被摘牌。
　　第二,謹(jǐn)慎性原則的運(yùn)用程度不均衡。如制度未對(duì)計(jì)提各項(xiàng)減值準(zhǔn)備的比例作出明確的規(guī)定及具體可操作性的方法,這就使不同的企業(yè)在處理相同或相似情況時(shí)由于采用的比例存在較大差異,導(dǎo)致企業(yè)間會(huì)計(jì)信息缺乏可比性。另外,除了上市公司外,大部分小型企業(yè)是忽略謹(jǐn)慎性原則的。
　　第三,會(huì)計(jì)人員職業(yè)素質(zhì)制約了謹(jǐn)慎性原則的應(yīng)用。目前,企業(yè)提取減值準(zhǔn)備的方法和計(jì)提比例、對(duì)或有事項(xiàng)的判斷都需要會(huì)計(jì)人員具有較多的經(jīng)驗(yàn)和較高的專業(yè)素質(zhì),而會(huì)計(jì)人員缺乏職業(yè)判斷能力則限制了謹(jǐn)慎性原則的應(yīng)用。

三、正確運(yùn)用謹(jǐn)慎性原則的建議
　　
　　筆者認(rèn)為,企業(yè)是否采用謹(jǐn)慎性原則,管理部門無(wú)法作出硬性規(guī)定,而只能作出定性要求,因?yàn)槠髽I(yè)情況千差萬(wàn)別,如何制訂恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)政策和進(jìn)行合適的會(huì)計(jì)估計(jì),影響的因素很多,不是國(guó)家政策所能面面俱到的,只能靠企業(yè)自己把握、外部會(huì)計(jì)師監(jiān)督。而且,一旦會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)估計(jì)確定,就不能隨意變動(dòng)。因此,筆者認(rèn)為應(yīng)該從以下幾個(gè)方面去規(guī)范謹(jǐn)慎性原則的運(yùn)用。
　　1.必須承認(rèn)謹(jǐn)慎性原則存在的必要性
　　謹(jǐn)慎性原則有著其自身的局限性,但正如前文所述,它在評(píng)價(jià)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量時(shí)仍然占據(jù)著很重要的地位。
　　2.加強(qiáng)相關(guān)的法規(guī),明確濫用謹(jǐn)慎性原則的后果
　　這一點(diǎn)已經(jīng)在《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》中有所反映。《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定:“如果有確鑿證據(jù)表明企業(yè)不恰當(dāng)?shù)剡\(yùn)用了謹(jǐn)慎性原則計(jì)提秘密準(zhǔn)備的,應(yīng)當(dāng)作為重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)予以更正,并在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中說(shuō)明事項(xiàng)的性質(zhì),調(diào)整金額,以及對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果的影響。”這在一定程度上對(duì)企業(yè)濫用謹(jǐn)慎性原則是一種制約。
　　3.要加強(qiáng)監(jiān)督,強(qiáng)化約束機(jī)制
　　由于信息不對(duì)稱和信息成本的存在,內(nèi)部人都有動(dòng)機(jī)進(jìn)行會(huì)計(jì)利潤(rùn)調(diào)節(jié)。為了減少這種傾向,有必要引進(jìn)外部監(jiān)督機(jī)制。另外,謹(jǐn)慎性原則的不當(dāng)運(yùn)用除了會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷能力差等客觀原因外,主要原因在于部分利益相關(guān)者利用謹(jǐn)慎性原則人為調(diào)節(jié)利潤(rùn),謀求自身利益。因此,完善公司治理結(jié)構(gòu),建立內(nèi)部牽制機(jī)制,才能從根本上減弱不當(dāng)利用謹(jǐn)慎性原則的動(dòng)機(jī)。
　　4.將謹(jǐn)慎性原則的運(yùn)用與會(huì)計(jì)信息的充分披露有機(jī)地結(jié)合起來(lái)
　　謹(jǐn)慎性原則的運(yùn)用首先是對(duì)會(huì)計(jì)領(lǐng)域中存在的不確定性事項(xiàng)進(jìn)行判斷時(shí)所體現(xiàn)的一種判斷;其次,才表現(xiàn)為一系列的具體會(huì)計(jì)處理方法。不同的判斷會(huì)導(dǎo)致其對(duì)方法的選擇,當(dāng)然也會(huì)導(dǎo)致不同的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果,其結(jié)果最終會(huì)影響到信息使用者特別是外部信息使用者的決策。因此,凡是與謹(jǐn)慎性原則運(yùn)用有關(guān)的、會(huì)影響投資人和債權(quán)人等信息使用者對(duì)目前和未來(lái)理性判斷的信息都應(yīng)在財(cái)務(wù)報(bào)告中作出全面陳述,包括謹(jǐn)慎性原則的若干具體會(huì)計(jì)處理方法應(yīng)用的背景、產(chǎn)生的影響等。
　　5.提高會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力
　　恰當(dāng)?shù)倪\(yùn)用謹(jǐn)慎性原則有利于如實(shí)地反映企業(yè)資產(chǎn)狀況,實(shí)現(xiàn)資本保全,否則就有可能成為企業(yè)操縱利潤(rùn)的工具,因此把握好謹(jǐn)慎性的尺度非常關(guān)鍵,而制度和準(zhǔn)則中謹(jǐn)慎性原則選擇性的范圍不斷擴(kuò)大,這要求會(huì)計(jì)人員必須擁有較高的職業(yè)判斷力,力求實(shí)事求是、誠(chéng)信為本,避免造成主觀隨意性。